LINEBURG


<< Пред. стр.

страница 6
(всего 6)

ОГЛАВЛЕНИЕ

Расходы на страхование имущества считаются дополнительными затратами, связанными с получением займа. Страховая премия, уплаченная организацией, отражается на счете 97 "Расходы будущих периодов" с последующим списанием в дебет счета 91 в сумме, пропорциональной числу календарных дней действия договора страхования в текущем месяце (п. 20 ПБУ 15/01, п. 11 ПБУ 10/99). В октябре должно было быть учтено 10 108,70 руб. (30 000 руб. : 92 дн. x 31 дн.), где 31 день - срок действия договора страхования в этом месяце. Сумма, которая должна быть отнесена к прочим расходам в ноябре и декабре, должна была рассчитываться аналогичным образом.
В бухгалтерском учете данные операции должны были оформляться следующими проводками:
1 октября 2008 г.:
Д-т 76, субсчет "Расчеты по имущественному и личному страхованию", К-т 51 - 30 000 руб. - перечислены страховые взносы (страховая премия);
Д-т 97 К-т 76, субсчет "Расчеты по имущественному страхованию", - 30 000 руб. - страховая премия учтена в составе расходов будущих периодов;
31 октября 2008 г.:
Д-т 91, субсчет "Прочие расходы", К-т 97 - 10 108,70 руб. - включена в состав прочих расходов часть страховых взносов, относящаяся к сентябрю.
Договор страхования действовал в течение одного отчетного периода. Значит, в налоговом учете страховая премия учитывалась единовременно в октябре. При этом в бухгалтерском учете возникали налогооблагаемые временные разницы, на которые начислялось отложенное налоговое обязательство (п. п. 12 и 15 ПБУ 18/02) в размере 4773,91 руб. [(30 000 руб. - 10 108,70 руб.) x 24%], что оформлялось проводкой:
Д-т 68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль", К-т 77 - 4773,91 руб. - начислено отложенное налоговое обязательство.
Отложенное налоговое обязательство погашалось по мере списания страховой премии в состав прочих расходов и полностью должно было быть списано в декабре 2008 г.

Суммы страховых взносов, уплаченные за страхование предмета залога за счет и в интересах залогодателя, в бухгалтерском учете залогодержателя не признаются согласно п. п. 2 и 3 ПБУ 10/99 расходами.
Соответственно, полученная от залогодателя сумма возмещения расходов не считается в соответствии с п. п. 2 и 3 ПБУ 9/99 доходом. Расчеты с залогодателем могут отражаться на счете 76, субсчет "Расчеты по страхованию с залогодателем".

Пример 47. По договору предмет залога страховался залогодержателем (ООО "Сигма") за счет залогодателя (ЗАО "Альфа"). В бухгалтерском учете ООО "Сигма" должны были быть оформлены следующие проводки:
Д-т 76, субсчет "Расчеты по имущественному и личному страхованию", К-т 51 - 30 000 руб. - перечислена страховая премия;
Д-т 76, субсчет "Расчеты по страхованию с залогодателем", К-т 76, субсчет "Расчет по имущественному и личному страхованию", - 30 000 руб. - отражена задолженность залогодателя по возмещению страховой премии;
Д-т 51 К-т 76, субсчет "Расчеты по страхованию с залогодателем", - 30 000 руб. - возмещена залогодателем страховая премия.
При расчете налога на прибыль сумма, уплаченная страховщику, не должна была учитываться в составе расходов ООО "Сигма", а сумма, полученная в качестве возмещения расходов от залогодателя, - в составе доходов (п. 9 ст. 270, пп. 9 п. 1 ст. 251 НК РФ).

8.4. Расходы на оценку имущества, передаваемого в залог

Оценка имущества, принадлежащего заемщику. На протяжении долгого времени представители контролирующих органов утверждали, что затраты на оценку имущества, переданного в залог, не поименованы в ст. ст. 264 и 265 НК РФ. Тем не менее немногочисленная арбитражная практика по поводу расходов организаций, оплативших оценку собственного имущества, сложилась в пользу налогоплательщиков.
Арбитражные суды приводили следующие аргументы. Пока организация не соберет определенный пакет документов, кредит ей получить не удастся. И одним из документов, подтверждающих стоимость имущества, предлагаемого в залог, банки называют отчет об оценке (Постановление ФАС Московского округа от 11.05.2007 N КА-А40/2612-07).
Кроме того, судьи считают правомерной ссылку организаций на норму пп. 40 п. 1 ст. 264 НК РФ, согласно которой в расходах учитывается стоимость услуг уполномоченных органов и специализированных организаций по оценке имущества (Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 24.10.2007 N А74-126/07-Ф02-7592/07).
Наконец, в Письме Минфина России от 15.02.2008 N 03-03-04/1/103 разъяснено, что расходы на оценку имущества, передаваемого в залог, могут быть учтены кредитополучателем для целей налогообложения.
Оценка имущества, принадлежащего третьему лицу. Если в качестве залога организация передает имущество третьих лиц, то ей безопаснее списать стоимость оценки за счет собственных средств организации-заемщика. Из Письма Минфина России от 15.02.2008 N 03-03-04/1/103 неясно, как поступать в данном случае. Что же касается арбитражной практики, то судьи сочли в Постановлении ФАС Поволжского округа от 17.05.2007 N А12-16837/06-С36, что оценка чужого имущества, пусть и переданного в залог для получения кредита, с деятельностью самой организации не связана.

8.5. Расходы на нотариальное удостоверение договора залога

Если услуги нотариуса оплачивает заемщик - собственник залога, то стоимость нотариальных услуг, которые оплачивает заемщик (он же залогодатель), уменьшает согласно пп. 16 п. 1 ст. 264 НК РФ налогооблагаемую прибыль.
Если услуги нотариуса оплачивает заемщик, который собственником залога не является, это означает, что третье лицо передает свое имущество в залог, а услуги нотариуса оплачивает заемщик, считая, что эти расходы связаны с получением кредита. Но контролирующие органы не разрешают учитывать такие расходы (Письмо Минфина России N 03-03-04/2/265), полагая, что бремя затрат на оплату услуг нотариуса лежит исключительно на залогодателе.
Данная позиция специалистов финансового ведомства, по нашему мнению, довольно спорная, так как ГК РФ не регламентирует, кто должен оплачивать нотариальные услуги. Эту обязанность можно возложить на любую из сторон, прописав соответствующее условие в договоре.
Чтобы не противоречить позиции налоговых органов, организации практикуют следующий вариант. Залогодатель (третье лицо) оплачивает услуги нотариуса, после чего заемщик возмещает эти затраты и учитывает при налогообложении прибыли. Если не налоговые органы, то, по крайней мере, судьи против такого варианта не возражают (Постановление ФАС Московского округа от 13.09.2007 N КА-А40/9356-07). Вот только в вышеуказанном деле судьи сослались на пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ.

8.6. Обесценение заложенного имущества

Отражение на счетах бухгалтерского учета и в налоговых регистрах обесценения залога зависит от вида имущества.
Основные средства. Стоимость основных средств, принятых к бухгалтерскому учету, изменять нельзя, кроме случаев достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки объектов основных средств (п. 14 ПБУ 6/01). Что касается переоценки, то она может производиться не чаще одного раза в год на начало отчетного года (п. 15 ПБУ 6/01).
Выходит, что обесценение заложенных основных средств в бухгалтерском учете можно отразить только по состоянию на 1-е число отчетного периода. При этом уценка основных средств отражается по дебету счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" в корреспонденции с кредитом счета 01 "Основные средства" (п. 48 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н).
В налоговом учете сумму уценки амортизируемого имущества списать нельзя (п. 1 ст. 257 НК РФ).
Материально-производственные запасы. Если рыночная стоимость материально-производственных запасов уменьшилась, в организациях в конце года создается резерв под обесценение (п. 25 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н, п. 20 Методических указаний по учету МПЗ). Резерв под снижение стоимости запасов начисляется по дебету счета 91, субсчет "Прочие расходы", в корреспонденции со счетом 14 "Резервы под снижение стоимости материальных ценностей".
В налоговом учете формирование данного резерва не предусмотрено.
Ценные бумаги. Предметом залога могут быть ценные бумаги (п. 1 ст. 336, п. 4 ст. 338 ГК РФ). К особенности таких кредитов можно отнести механизм, именуемый margin call. Когда стоимость заложенных акций падает, банк сообщает должнику о необходимости добавить средства.
Например, в залоге у банка находятся акции на сумму 1 000 000 руб., а кредит - на 700 000 руб. На практике, как правило, при снижении стоимости залога на 10% залог в банке стоит уже 900 000 руб., и банк в этом случае обратится в организацию, чтобы она добавила обеспечение. После того как стоимость акций уменьшится еще на 10%, банк повторно обратится к клиенту о пополнении залога, и т.д.
В данном случае возникает ситуация, при которой банк требует увеличить залог: внести дополнительные акции, уплатить недостающую стоимость акций либо погасить кредит с начисленными процентами. По нашему мнению, уплата недостающей стоимости залога будет не чем иным, как денежным залогом. Ведь если стоимость акций возрастет, банк должен будет вернуть денежные средства, полученные в обеспечение обязательств по кредиту. Поэтому обеспечение, предоставленное дополнительно, может быть отражено по дебету счета 76 в корреспонденции с кредитом счета 51. Если денежный залог будет возвращен банком, организация сделает обратную запись.

8.7. Прекращение залога

В соответствии со ст. 352 ГК РФ залог прекращается:
- с прекращением обеспеченного залогом обязательства;
- по требованию залогодателя в связи с грубым нарушением залогодержателем обязанностей по содержанию и хранению имущества, в результате чего создается угроза утраты этого имущества;
- в случае гибели заложенной вещи (прекращения заложенного права), если залогодатель не восстановил, заменил предмет залога;
- при продаже предмета залога с публичных торгов;
- при приобретении залогодержателем заложенного имущества, так как его реализация оказалась невозможной.

Пример 48. Воспользуемся условиями предыдущих примеров и рассмотрим порядок отражения в бухгалтерском учете операций, связанных с прекращением залога в связи с исполнением обязательств по договору займа (заем был погашен 31 декабря 2008 г.).
В бухгалтерском учете ЗАО "Альфа" были оформлены следующие проводки:
Д-т 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" К-т 51 - 1 000 000 руб. - отражен возврат займа;
Д-т 10 К-т 10, субсчет "Материалы, переданные в залог", - 1 200 000 руб. - учтена стоимость материалов, возвращенных залогодержателем;
К-т 009 - 1 100 000 руб. - списана сумма выданного обеспечения по договору залога.
В бухгалтерском учете ООО "Сигма" вышеперечисленные операции были оформлены следующими проводками:
Д-т 51 К-т 58, субсчет " Предоставление займа", - 1 000 000 руб. - возвращена должником сумма займа;
К-т 008 - 1 100 000 руб. - списана сумма полученного обеспечения с забалансового счета.

8.8. Реализация предмета залога

Если залогодатель не исполняет обязательство или выполняет его ненадлежащим образом, требование кредитора удовлетворяется за счет заложенного имущества, которое подлежит продаже с публичных торгов. Обращение взыскания на предмет залога, как правило, производится по решению суда (п. 1 ст. 349 ГК РФ). Однако в суд можно не обращаться, если стороны заключат соглашение об удовлетворении требований за счет заложенного имущества. Существует и другой вариант: порядок обращения взыскания на предмет залога во внесудебном порядке может предусматриваться в договоре о залоге. Исключение составляют случаи, когда законом установлено обязательное обращение в суд.
По общему правилу залог обеспечивает требование в том объеме, какой оно имеет к моменту удовлетворения, то есть включая проценты, неустойку, возмещение убытков, причиненных просрочкой исполнения, а также возмещение необходимых расходов залогодержателя на содержание заложенного имущества (если предмет залога находится у залогодержателя).
Допустим, денежных средств от продажи предмета залога недостаточно для удовлетворения требований залогодержателя. В этом случае последний имеет право согласно п. 5 ст. 350 ГК РФ получить недостающую сумму из прочего имущества должника. Если сумма, вырученная от реализации заложенного имущества, превышает размер обеспеченного залогом обязательства, разница перечисляется залогодателю (п. 6 ст. 350 ГК РФ).
Налог на прибыль. Собственником заложенного имущества до его продажи остается залогодатель независимо от того, у кого имущество находилось. Таким образом, именно у залогодателя возникают доходы от реализации предмета залога. При методе начисления налогоплательщик признает доход на дату реализации (п. 3 ст. 271 НК РФ), а при кассовом методе - на дату получения оплаты от покупателя (п. 2 ст. 273 НК РФ). Причем согласно ст. 268 НК РФ вышеназванные доходы уменьшаются на остаточную стоимость (стоимость приобретения) заложенного имущества, а также на сумму расходов, непосредственно связанных с его реализацией.
Суммы убытков, возникших у залогодержателя из-за просрочки исполнения залогодателем обязательства по договору, включаются в налоговую базу последнего при условии, что они отвечают критериям п. 1 ст. 252 НК РФ. Так, суммы штрафов и прочих санкций, предусмотренных основным договором (обеспеченным залогом) за неисполнение должником (залогодателем) своих обязательств, учитываются в составе внереализационных расходов на основании пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ. Вышеуказанные суммы включаются залогодателем согласно пп. 8 п. 7 ст. 272 НК РФ в налоговую базу на дату признания санкций или вступления в законную силу решения суда (для налогоплательщиков, применяющих метод начисления).
Суммы возмещения расходов залогодержателя на содержание и реализацию заложенного имущества признаются залогодателем в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией (пп. 31 п. 1 ст. 264 НК РФ). Конечно, такие затраты должны соответствовать требованиям ст. 252 НК РФ.
Налог на добавленную стоимость. При реализации предмета залога с торгов залогодатель обязан согласно пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ начислить НДС. Исключение из данного общего порядка делается для имущества, реализация которого не облагается НДС в соответствии со ст. 149 НК РФ.
При реализации предмета залога из-за неисполнения обеспеченного залогом обязательства налоговая база по НДС определяется исходя из цен, устанавливаемых в порядке, аналогичном порядку, предусмотренному в ст. 40 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения НДС (п. 2 ст. 154 Кодекса).

Пример 49. ООО "Сириус" приобрело 1 сентября 2008 г. у ЗАО "Титан" товары на сумму 472 000 руб. (в том числе НДС - 72 000 руб.) с отсрочкой платежа на один месяц. В договоре поставки было закреплено, что обеспечением исполнения обязательства по оплате товаров являлся автомобиль, принадлежавший ООО "Сириус" на праве собственности. В договоре о залоге автомобиль был оценен в 600 000 руб. Предмет залога оставался у залогодателя (ООО "Сириус"), который должен был застраховать его от рисков утраты и повреждения. Договор страхования был заключен на срок с 1 по 30 сентября 2008 г., страховая премия по договору - 30 000 руб. Залогодатель использовал автомобиль в производственной деятельности. В бухгалтерском и налоговом учете ООО "Сириус" применяло линейный метод начисления амортизации, установленный срок службы автомобиля - 40 месяцев (основное средство было отнесено к третьей амортизационной группе).
Первоначальная стоимость автомобиля - 560 000 руб., на момент заключения договора залога была начислена амортизация в сумме 42 000 руб. Поскольку автомобиль продолжал использоваться в производственной деятельности ООО "Сириус" за время нахождения его в залоге вплоть до реализации ежемесячно по этому объекту начисляло амортизацию в размере 14 000 руб. (560 000 руб. : 40 мес.). Доходы и расходы ООО "Сириус" определяло методом начисления.
В установленный договором поставки срок ООО "Сириус" не выполнило обязательство по оплате товаров. По договору поставки за просрочку оплаты полученных товаров данная организация признала штраф в сумме 20 000 руб., предъявленный поставщиком, - ЗАО "Титан". На залог было обращено взыскание, и он был продан с публичных торгов 29 декабря 2008 г. за 590 000 руб. (в том числе НДС - 90 000 руб.). Залогодержатель удержал из суммы выручки от реализации предмета залога на торгах общую сумму задолженности ООО "Сириус" - 492 000 руб. (472 000 руб. + 20 000 руб.). Оставшаяся часть выручки - 98 000 руб. (590 000 руб. - 492 000 руб.) поступила на расчетный счет ООО "Сириус" 31 декабря 2008 г.
В бухгалтерском учете ООО "Сириус" оформило проводки, связанные с реализацией предмета залога:
29 декабря 2008 г.:
Д-т 01, субсчет "Выбытие основных средств", К-т 01, субсчет "Основные средства, переданные в залог", - 560 000 руб. - списана первоначальная стоимость автомобиля;
Д-т 02, субсчет "Амортизация основных средств, переданных в залог", К-т 01, субсчет "Выбытие основных средств", - 98 000 руб. (42 000 руб. + 14 000 руб. x 4 мес.) - списана начисленная амортизация;
Д-т 91, субсчет "Прочие доходы", К-т 01, субсчет "Выбытие основных средств", - 462 000 руб. (560 000 руб. - 98 000 руб.) - учтена в составе прочих расходов остаточная стоимость автомобиля;
Д-т 76, субсчет "Расчеты с организатором торгов", К-т 91, субсчет "Прочие доходы", - 590 000 руб. - отражена сумма дохода от продажи предмета залога;
Д-т 91, субсчет "Прочие расходы", К-т 68, субсчет "Расчеты с бюджетом по НДС", - 90 000 руб. - начислен НДС;
Д-т 76, субсчет "Расчеты с залогодержателем", К-т 76, субсчет "Расчеты с организатором торгов", - 590 000 руб. - отнесена сумма дохода от продажи предмета залога на расчеты с залогодержателем;
Д-т 60 К-т 76, субсчет "Расчеты с залогодержателем", - 472 000 руб. - погашена задолженность поставщику за счет средств, полученных от продажи предмета залога;
К-т 009 - 600 000 руб. - списана сумма выданного обеспечения;
Д-т 91, субсчет "Прочие расходы", К-т 76, субсчет "Расчеты с залогодержателем", - 20 000 руб. - признан штраф за просрочку оплаты товаров;
31 декабря 2008 г.:
Д-т 51 К-т 76, субсчет "Расчеты с залогодержателем", - 98 000 руб. (590 000 руб. - 472 000 руб. - 20 000 руб.) - получены денежные средства в сумме превышения дохода от продажи предмета залога над суммой обеспеченного залогом обязательства и величиной штрафа.
В налоговом учете доход от реализации заложенного имущества (500 000 руб.) залогодатель признает в декабре 2008 г. Этот доход должен быть уменьшен на остаточную стоимость предмета залога.
Штраф (20 000 руб.) должен был учитываться в налоговой базе во внереализационных расходах на момент признания должником (залогодателем).
В бухгалтерском учете ЗАО "Титан" данные операции должны были оформляться следующими проводками:
29 декабря 2008 г.:
Д-т 76, субсчет "Расчеты по претензиям", К-т 62 - 472 000 руб. - предъявлена покупателю претензия об уплате долга за товары;
Д-т 76, субсчет "Расчеты по претензиям", К-т 91, субсчет "Прочие доходы", - 20 000 руб. - начислен штраф, признанный покупателем;
Д-т 76, субсчет "Расчеты с организатором торгов", К-т 76, субсчет "Расчеты с залогодателем", - 590 000 руб. - отражена задолженность организатора торгов при продаже предмета залога;
Д-т 51 К-т 76, субсчет "Расчеты с организатором торгов", - 590 000 руб. - получены денежные средства от продажи предмета залога на торгах;
Д-т 76, субсчет "Расчеты с залогодателем", К-т 76, субсчет "Расчеты по претензиям", - 492 000 руб. - отражено погашение задолженности залогодателя на сумму долга по договору поставки и признанного штрафа;
К-т 008 - 600 000 руб. - списана сумма полученного обеспечения с забалансового счета;
31 декабря 2008 г.:
Д-т 76, субсчет "Расчеты с залогодателем", К-т 51 - 98 000 руб. (590 000 руб. - 492 000 руб.) - перечислены залогодателю денежные средства, оставшиеся после погашения задолженности.

8.9. Несостоявшиеся торги

При объявлении торгов несостоявшимися залогодержатель может по соглашению с залогодателем приобрести заложенное имущество и зачесть в счет покупной цены свои требования, обеспеченные залогом. К такому соглашению применяются правила о договоре купли-продажи (п. 4 ст. 350 ГК РФ). В подобной ситуации залогодержатель в общем порядке имеет право на вычет НДС по приобретенному имуществу, если выполнены условия, приведенные в ст. ст. 171 и 172 НК РФ:
- имущество принято на учет и предназначено для осуществления операций, признаваемых объектами обложения НДС, оформлены необходимые первичные документы (п. 2 ст. 171 НК РФ);
- от залогодателя получен соответствующий счет-фактура (п. 1 ст. 172 НК РФ).

Пример 50. ЗАО "Коммерсант" предоставило 1 сентября 2008 г. заем ООО "Сфера" в сумме 500 000 руб. сроком на два месяца под 1,5% в месяц (проценты уплачиваются ежемесячно) под залог оборудования. В договоре о залоге стороны оценили стоимость оборудования в 590 000 руб., которая соответствует рыночной стоимости аналогичного оборудования. В течение срока действия договора займа заемщик-залогодатель не уплачивал проценты и в установленный срок не вернул сумму займа. В связи с этим предмет залога был передан для реализации с публичных торгов. После того как торги были объявлены несостоявшимися, ЗАО "Коммерсант" подписало с залогодателем соглашение о приобретении предмета залога в собственность по стоимости, оговоренной сторонами в договоре о залоге (дата подписания соглашения - 10 декабря 2008 г.).
В декабре 2008 г. от залогодателя был получен счет-фактура. Оборудование, принятое ЗАО "Коммерсант" к учету в составе основных средств, планировалось использовать в деятельности, облагаемой НДС.
В бухгалтерском учете ЗАО "Коммерсант" операции, связанные с приобретением предмета залога, были оформлены следующими проводками:
1 сентября 2008 г.:
Д-т 58, субсчет "Предоставленные займы", К-т 51 - 500 000 руб. - предоставлен заем ООО "Сфера";
Д-т 008 - 590 000 руб. - учтена стоимость оборудования, полученного в залог;
30 сентября и 31 октября 2008 г.:
Д-т 58, субсчет "Предоставленные займы", К-т 91, субсчет "Прочие доходы", - 7500 руб. (500 000 руб. x 1,5%) - начислены проценты за пользование займом;
10 декабря 2008 г.:
Д-т 08 К-т 76, субсчет "Расчеты с залогодателем", - 500 000 руб. - отражено оборудование в составе вложений во внеоборотные активы (на основании соглашения);
Д-т 19 К-т 76, субсчет "Расчеты с залогодателем", - 90 000 руб. - учтен НДС, предъявленный залогодателем;
Д-т 76, субсчет "Расчеты с залогодателем", К-т 58, субсчет "Предоставленные займы", - 515 000 руб. (500 000 руб. + 500 000 руб. x 1,5% x 2 мес.) - зачтен долг заемщика в счет обязательства по оплате оборудования;
Д-т 76, субсчет "Расчеты с залогодателем", К-т 51 - 75 000 руб. (590 000 руб. - 515 000 руб.) - перечислена залогодателю сумма превышения стоимости оборудования над долгом согласно договору займа;
К-т 008 - 590 000 руб. - списана стоимость оборудования, полученного в залог;
Д-т 01 К-т 08 - 500 000 руб. - принято оборудование к учету в составе основных средств;
Д-т 68, субсчет "Расчеты с бюджетом по НДС", К-т 19 - 90 000 руб. - принят к вычету предъявленный НДС.

8.10. Судебно-арбитражная практика по залогу имущества

Роковая забывчивость. Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 30.01.2008 N А17-964/2-2007.
Банк предоставил ООО кредит в сумме 5 млн руб. Договором было установлено, что исполнение обязательств по договору обеспечивалось залогом недвижимого имущества, принадлежавшего на праве собственности третьим лицам.
С целью обеспечения обязательств заемщика ОАО (залогодатель) и банк заключили договор залога здания котельной.
Поскольку ООО кредит не возвратило, банк обратился с иском в арбитражный суд о взыскании задолженности по кредиту путем обращения взыскания на заложенное по договору здание котельной.
Суд иск банка удовлетворил.
Однако суд установил, что при обращении взыскания на заложенный объект недвижимости его реализация возможна только одновременно с земельным участком, на котором расположен указанный объект.
В нарушение ст. 69 Федерального закона от 16.07.1998 N 102-ФЗ "Об ипотеке (залоге недвижимости)" (далее - Закон об ипотеке) предметом договора залога было только здание котельной без земельного участка, на котором оно было расположено, поэтому в силу ст. 168 ГК РФ такой договор считался ничтожной сделкой.
Суд решил, что требование банка об обращении взыскания на здание котельной удовлетворению не подлежало.
Арест по-тихому. Постановление ФАС Дальневосточного округа от 22.01.2008 N Ф03-А37/07-1/5961.
Банк обратился в арбитражный суд с иском к индивидуальному предпринимателю Б. об обращении взыскания на имущество, заложенное по договору.
До принятия судом решения банк просил в соответствии со ст. 49 АПК РФ применить последствия недействительности сделки - соглашения о расторжении договора купли-продажи, по которому ООО (заемщик банка) продало предпринимателю Б. заложенную по договору с банком автомобильную технику, и обратить взыскание на заложенное имущество, находившееся у ООО.
Суд иск банка удовлетворил и запретил отделению ГИБДД производить снятие и постановку на учет арестованного имущества.
Предприниматель Б. заявил в кассационной жалобе, что нельзя было налагать арест на имущество третьих лиц, не являвшихся ответчиками по исковому заявлению банка.
Кроме того, судом было рассмотрено дело без его участия, что ограничило его право на судебную защиту.
Суд установил факт продажи обществом двух единиц заложенной техники.
Суд решил, что обеспечительные меры допускаются на любой стадии арбитражного процесса в целях предотвращения причинения значительного ущерба заявителю (ч. 2 ст. 90 АПК РФ). Нахождение спорного имущества у других лиц не препятствовало обеспечению иска по заявлению истца, которое по правилам ч. 1 ст. 93 АПК РФ рассматривалось в суде без извещения сторон.
Федеральный арбитражный суд оставил решение суда первой инстанции без изменений, подтвердив правомерность наложения ареста.
И повторные торги должны быть публичными. Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 05.02.2008 N Ф04-674/2008(31-А46-11).
Согласно решению городского суда с гражданина Б. в пользу банка была взыскана задолженность по кредитному договору в сумме 2,5 млн руб. способом обращения взыскания на заложенное имущество по договору ипотеки - на двухэтажное здание магазина.
Решением суда была установлена начальная продажная цена недвижимого имущества - 3,1 млн руб.
В назначенный срок были проведены торги по продаже магазина за 9,3 млн руб. Однако оплата за имущество не была произведена и торги были признаны несостоявшимися.
На повторных торгах магазин был продан за 3,3 млн руб.
Гражданин Б. оспорил повторные торги в арбитражном суде, сославшись на допущенные при их проведении нарушения.
Однако суды первой и апелляционной инстанций решили, что законодательство не содержало обязанности по публикации извещения о повторных торгах и условиях их проведения. Указание на дату проведения повторных торгов в извещении в газете суд признал достаточным для привлечения заинтересованных лиц к участию в торгах.
Однако федеральный арбитражный суд решил, что вывод судов был несостоятелен, поскольку противоречил требованиям ст. ст. 57, 58 Закона об ипотеке, предусматривавшим обязательное извещение о торгах не ранее чем за 60 дней до их проведения. В рассматривавшемся случае объявление о торгах было опубликовано за 73 дня до проведения повторных торгов.
Также не было учтено, что по правилам ст. 58 Закона об ипотеке условиями проведения повторных торгов заложенного имущества были объявление первоначальных торгов несостоявшимися и отказ залогодержателя заключить с залогодателем соглашение о приобретении имущества.
Федеральный арбитражный суд направил дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции, который должен был учесть выводы федерального арбитражного суда.

9. УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ ОПЕРАЦИЙ С ЗАКЛАДНЫМИ

9.1. Общие положения

В российской хозяйственной практике получили в последнее время широкое распространение ипотечные договоры. В результате увеличилось количество операций с закладными.
Согласно п. 1 ст. 142 ГК РФ ценная бумага - это документ, удостоверяющий имущественные права и составленный по определенной форме с соблюдением обязательных реквизитов. Будучи ценной бумагой, закладная удостоверяет права по договору ипотеки или договору залога недвижимого имущества.
Ипотека - один из способов обеспечения исполнения обязательства. В соответствии с п. 1 ст. 1 Закона об ипотеке кредитор, подписавший с должником договор ипотеки, вправе требовать погашения задолженности из стоимости заложенной недвижимости. В этом случае он является залогодержателем, а собственник имущества - залогодателем. Залогодателем может выступать как сам дебитор, так и третье лицо. Недвижимое имущество передается в залог с целью обеспечения гарантии исполнения обязательств по договорам займа, купли-продажи, аренды, подряда и т.д. Как правило, ипотечные договоры заключаются банками для обеспечения возврата долга по кредитному договору.
Стороны договора ипотеки вправе составить закладную. Согласно ст. 13 Закона об ипотеке закладная является именной ценной бумагой, удостоверяющей следующие права ее законного владельца (залогодержателя):
- право на получение исполнения по денежным обязательствам, обеспеченным ипотекой, без представления других доказательств существования этого обязательства;
- право залога на имущество, обремененное ипотекой.
Закладная выдается первоначальному залогодержателю органом, осуществляющим государственную регистрацию ипотеки, которая производится на основании совместного заявления залогодателя и залогодержателя. При этом для государственной регистрации ипотеки должны быть представлены договор ипотеки и его копия; документы, указанные в договоре ипотеки в качестве приложений; документ об уплате государственной пошлины; иные документы, необходимые для государственной регистрации ипотеки в соответствии с законодательством Российской Федерации о государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним. В частности, если права залогодержателя удостоверяются закладной, то в орган, осуществляющий государственную регистрацию прав, одновременно с вышеназванными документами представляются также закладная и ее копия; документы, названные в закладной приложениями, и их копии.
Закладная должна содержать на момент ее выдачи первоначальному залогодержателю органом, производящим государственную регистрацию прав, следующие данные:
- слово "закладная", включенное в название документа;
- имя залогодателя и указание места его регистрации либо его наименование и указание места нахождения, если залогодатель - юридическое лицо;
- имя первоначального залогодержателя и указание места его регистрации либо его наименование и указание места нахождения, если залогодержатель - юридическое лицо;
- название кредитного договора или иного денежного обязательства, исполнение которого обеспечивается ипотекой, с указанием даты и места заключения такого договора или основания возникновения обеспеченного ипотекой обязательства;
- имя должника по обеспеченному ипотекой обязательству, если должник не является залогодателем, и указание места регистрации должника либо его наименование и указание места нахождения, если должник - юридическое лицо;
- указание суммы обязательства, обеспеченной ипотекой, и размера процентов, если они подлежат уплате по этому обязательству, либо условий, позволяющих в надлежащий момент определить эту сумму и проценты;
- указание срока уплаты суммы обязательства, обеспеченной ипотекой, а если эта сумма подлежит уплате по частям, - сроков (периодичности) соответствующих платежей и размера каждого из них либо условий, позволяющих определить эти сроки и размеры платежей (план погашения долга);
- название и достаточное для идентификации описание имущества, на которое установлена ипотека, и указание места нахождения такого имущества;
- денежную оценку имущества, на которое установлена ипотека, а в случае, если установление ипотеки является обязательным в силу закона, - денежную оценку имущества, подтвержденную заключением оценщика;
- наименование права, в силу которого имущество, являющееся предметом ипотеки, принадлежит залогодателю, и органа, зарегистрировавшего это право, с указанием номера, даты и места государственной регистрации, а если предметом ипотеки является принадлежащее залогодателю право аренды, - точное название имущества, являющегося предметом аренды, и срок действия этого права;
- указание на то, что имущество, являющееся предметом ипотеки, обременено правом пожизненного пользования, аренды, сервитутом, иным правом либо не обременено никаким из подлежащих государственной регистрации прав третьих лиц на момент государственной регистрации ипотеки;
- подпись залогодателя, а если он является третьим лицом, - также и должника по обеспеченному ипотекой обязательству;
- сведения о государственной регистрации ипотеки;
- указание даты выдачи закладной первоначальному залогодержателю.
Документ, названный "закладная", в котором тем не менее отсутствуют какие-либо данные из вышеприведенного перечня, не является закладной и не подлежит выдаче первоначальному залогодержателю.
Закладная составляется не в обязательном порядке, а по желанию сторон. Более того, в некоторых случаях оформление закладной не допускается. Это, в частности, касается ипотеки предприятия как имущественного комплекса, лесов или передачи в залог права аренды предприятия как имущественного комплекса и лесов. Закладная не оформляется, если на момент заключения договора ипотеки не оговорена сумма обязательства, которое она обеспечивает, и не представляется возможным определить эту сумму в надлежащий момент.
По мнению Минфина России, приведенному в Письме от 11.08.2006 N 03-03-04/2/192, закладные относятся к долговым ценным бумагам, не обращающимся на организованном рынке ценных бумаг.
Существуют два вида оформления договора ипотеки. При заключении договоров первого вида закладная не составляется, в договорах же второго вида права залогодержателя удостоверяются этой ценной бумагой.
Согласно ст. 47 Закона об ипотеке залогодержатель может передать свои права по договорам первого вида и по обеспеченному ипотекой обязательству другому лицу на основании уступки права требования.
В соответствии с п. 5 ст. 47 Закона об ипотеке для смены залогодержателя в договорах второго вида права должны передаваться по закладной. Для этого первоначальный залогодержатель заключает с последующим залогодержателем сделку в простой письменной форме. Передача закладной влечет последствия уступки требования (цессии). Новому владельцу закладной будут принадлежать права залогодержателя и права кредитора по обеспеченному ипотекой обязательству. Лицо, передающее право, ставит на закладной отметку о новом владельце (ст. 48 Закона об ипотеке).

9.2. Бухгалтерский учет операций с закладными

Предоставленные другим организациям займы принимаются у организации-заимодавца (кредитора) к бухгалтерскому учету в качестве финансовых вложений (п. 3 Положения по бухгалтерскому учету "Учет финансовых вложений" ПБУ 19/02, утвержденного Приказом Минфина России от 10.12.2002 N 126н) при выполнении условий, перечисленных в п. 2 ПБУ 19/02.
Суммы займов, предоставленных организацией, отражаются по дебету счета 58 "Финансовые вложения", субсчет "Предоставленные займы", в корреспонденции с кредитом счета 51 или других соответствующих счетов.
Хоть закладная и является ценной бумагой, но право на получение дохода в виде процентов дается организации-заимодавцу (первичному залогодержателю) договором займа, а закладная только предоставляет возможность преимущественного перед другими кредиторами должника права на удовлетворение денежных требований по договору займа из стоимости заложенного объекта недвижимости. В связи с этим закладная не может учитываться у первоначального залогодержателя в составе финансовых вложений (п. п. 2, 3 ПБУ 19/02). Заключение договора об ипотеке, удостоверенного закладной, носит вспомогательный, обеспечительный характер по отношению к основному (заемному) обязательству. Поэтому стоимость заложенного имущества отражается у первоначального залогодержателя (заимодавца - владельца закладной) на счете 008 в оценке, согласованной сторонами в договоре об ипотеке.
Проценты, подлежащие получению организацией-заимодавцем за предоставление в пользование денежных средств признаются прочими доходами организации при возникновении у организации права на их получение в сумме, определяемой исходя из условий договора займа. На основании принятой учетной политики проценты по займам и кредитам признаются организацией ежемесячно (на конец отчетного периода и на дату прекращения обязательства).
В бухгалтерском учете признание дохода в виде процентов по предоставленному займу может отражаться записью по кредиту счета 91, субсчет "Прочие доходы", в корреспонденции с дебетом счета 76.
Расходы и доходы, возникающие в связи с передачей прав по закладной (в том числе суммы начисленных, но не полученных процентов), включаются в бухгалтерском учете в состав прочих расходов и доходов. Оценка выбывающего в результате продажи закладной финансового вложения производится по его первоначальной стоимости, отраженной в бухгалтерском учете.
При передаче прав по закладной списывается также сумма обеспечения, учтенного за балансом.

Пример 51. Организация "Банкир" предоставила 31 марта 2009 г. организации "Вегета" заем сроком на шесть месяцев в размере 200 000 руб. Уплата процентов по займу из расчета 11% годовых должна была осуществляться по окончании срока действия договора займа. В залог (ипотеку) в обеспечение обязательств по договору займа организация "Банкир" получила объект недвижимости согласованной сторонами стоимостью 280 000 руб., что было удостоверено закладной.
Организация "Банкир" передала 18 июня 2009 г. права по закладной организации "Арис" за 218 000 руб.
Для целей бухгалтерского учета было предусмотрено ежемесячное включение процентных доходов в состав прочих.
В бухгалтерском учете организации "Банкир" были оформлены следующие проводки:
31 марта 2009 г.:
Д-т 58, субсчет "Предоставленные займы", К-т 51 - 200 000 руб. - отражена выдача займа организации "Вегета";
Д-т 008 - 280 000 руб. - отражена (закладная) сумма обеспечения, полученного от организации "Вегета";
30 апреля 2009 г.:
Д-т 76, субсчет "Вегета", К-т 91, субсчет "Прочие доходы", - 1808 руб. (200 000 руб. x 11% : 365 дн. x 30 дн.) - начислены проценты по займу;
31 мая 2009 г.:
Д-т 76, субсчет "Вегета", К-т 91, субсчет "Прочие доходы", - 1868 руб. (200 000 руб. x 11% : 365 дн. x 31 дн.) - начислены проценты по займу;
18 июня 2009 г.:
Д-т 76, субсчет "Вегета", К-т 91, субсчет "Прочие доходы", - 1085 руб. (200 000 руб. x 11% : 365 дн. x 18 дн.) - начислены проценты по займу;
Д-т 76, субсчет "Арис", К-т 91, субсчет "Прочие доходы", - 218 000 руб. - признан доход при передаче прав по закладной;
Д-т 91, субсчет "Прочие расходы", К-т 58, субсчет "Предоставленные займы"; 76, субсчет "Вегета", - 204 761 руб. (200 000 руб. + 1808 руб. + 1868 руб. + 1085 руб.) - признан расход при передаче прав по закладной;
К-т 008 - 280 000 руб. - списана сумма обеспечения, учтенная за балансом;
Д-т 51 К-т 76, субсчет "Арис", - 218 000 руб. - получены денежные средства от покупателя закладной.
Для целей налога на прибыль организация "Банкир" включила в состав расходов при реализации закладной помимо суммы займа также сумму процентов, начисленных, но не полученных от заемщика. Датой признания этого расхода стала дата реализации ценной бумаги (закладной) (пп. 7 п. 7 ст. 272 НК РФ). В состав доходов от реализации была включена договорная стоимость закладной (п. п. 1, 2 ст. 249, п. 3 ст. 271 НК РФ). Таким образом, при реализации закладной организацией была получена прибыль в сумме 13 239 руб. [218 000 руб. - 200 000 руб. - (200 000 руб. x 11% : 365 дн. x 79 дн.)].

9.3. Налогообложение операций с закладными

9.3.1. Налог на прибыль

Налогообложение дохода по закладным до 2008 г. Для целей налогообложения прибыли передача прав по закладным приравнивалась согласно Письму Минфина России от 23.09.2005 N 03-03-04/2/64 к реализации ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке. Поэтому налогообложение дохода, полученного от передачи закладной, производилось согласно нормам ст. 280 НК РФ. Налоговая база от реализации ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке, определялась отдельно от общей базы. Убыток, полученный организацией, уменьшал только налоговую базу по операциям с ценными бумагами соответствующего вида в следующих отчетных периодах. Доход от продажи закладной до 2008 г. был равен фактической цене ее реализации (п. 6 ст. 280 НК РФ), при условии что цена реализации отличалась от расчетной цены закладной не более чем на 20%. Метод определения расчетной цены закладной, так же как и других ценных бумаг, выбирался организацией самостоятельно и фиксировался в учетной политике. Если залогодержатель был первоначальным владельцем закладной, стоимость закладной равнялась сумме не погашенных к моменту передачи ценной бумаги обязательств должника (включая основной долг и проценты). В состав расходов, связанных с дальнейшей продажей закладной, входили стоимость ее приобретения, а также затраты на ее реализацию. Если при заключении договора ипотеки закладная не была составлена (договоры первого вида), налоговая база от уступки или переуступки прав по такой сделке исчислялась до 2008 г. по нормам ст. 279 НК РФ. Получалось, что применение тех или иных правил налогового учета ипотечных договоров зависело от способа оформления сделки. Существовавший до 2008 г. порядок приводил к возникновению различных налоговых нагрузок по операциям, имевшим одинаковый экономический смысл.
Налогообложение дохода по закладным с 2008 г. В силу новой нормы абз. 4 п. 1 ст. 280 НК РФ к операциям с закладными применяются нормы п. п. 1 и 3 ст. 279 НК РФ, касающиеся особенностей определения налоговой базы при уступке (переуступке) права требования, причем действие данного правила распространяется на правоотношения, возникшие с 1 января 2007 г.
Согласно п. 1 ст. 48 Закона об ипотеке передача прав по закладной совершается путем заключения сделки в простой письменной форме и влечет последствия уступки требования - цессии.
Но для целей налогообложения признание убытка по операциям уступки права требования зависит от того, в какие сроки передаются права требования долга третьему лицу - до наступления срока платежа, предусмотренного закладной, или после наступления этого срока. Иными словами, для признания убытка важную роль играет дата передачи права требования.
Если первоначальный залогодержатель передаст право по закладной до наступления установленного срока погашения основного обязательства, налоговая база должна устанавливаться по правилам п. 1 ст. 279 НК РФ как финансовый результат от уступки права требования. Отрицательная разница между доходом от реализации закладной и стоимостью уступаемого права (заложенного объекта недвижимости) для целей налогообложения у залогодержателя должна признаваться убытком, но не полностью. В составе расходов по налогу на прибыль может быть учтена только часть убытка, не превышающая сумму процентов, которую налогоплательщик уплатил бы по долговому обязательству, равному доходу от уступки права требования, то есть доходу за период от даты реализации закладной до срока уплаты задолженности, обеспеченной ипотекой. Размер вышеуказанных процентов определяется с учетом требований ст. 269 НК РФ.
Величина убытка, превышающая сумму рассчитанных таким образом процентов, не учитывается для целей исчисления налога на прибыль.

Пример 52. Организация "Банкир" уступила организации "Арис" права по закладной на сумму 150 000 руб. за 100 000 руб. В соответствии с договором займа, обеспеченным ипотекой, срок платежа - 11 января 2009 г. Передача закладной по договору об уступке состоялась 10 декабря 2008 г. Ставка рефинансирования Банка России равна 13% годовых.
Отчетными периодами по налогу на прибыль для организации "Банкир" являлись I квартал, полугодие, 9 месяцев.
Организация "Банкир" определяла предельный размер процентов, принимавшихся для целей налогообложения, исходя из ставки рефинансирования Банка России, увеличенной в 1,1 раза.
Для того чтобы установить, какая сумма убытка будет признана для целей налогообложения, необходимо рассчитать сумму процентов, начисленную в соответствии со ст. 269 НК РФ за период от даты уступки до даты платежа по закладной, которую организация уплатила бы по долговому обязательству.
Предельная процентная ставка - 14,3% (13% x 1,1).
Сумма убытка от уступки права требования по закладной составила 50 000 руб. (150 000 руб. - 100 000 руб.).
Период от даты уступки (10 декабря 2008 г.) до даты платежа (11 января 2009 г.) равнялся 33 дням.
Сумма процентов, которую организация "Банкир" уплатила бы, взяв взаймы 100 000 руб. на 33 дня, составила 1292,88 руб. (100 000 руб. x 0,143 : 365 дн. x 33 дн.).
Таким образом, в I квартале 2009 г. организация "Банкир" должна была признать убыток от уступки закладной в сумме 1292,88 руб.
В данном случае убыток в размере 48 707,12 руб. (50 000 руб. - 1292,88 руб.) для целей налогообложения не признавался.

При уступке права требования по закладной после наступления установленного срока платежа отрицательная разница между доходом от реализации закладной и стоимостью заложенного объекта признается убытком по сделке уступки права требования. Этот убыток включается в состав внереализационных расходов налогоплательщика-залогодержателя в полном размере равными долями в два срока:
- 50% от суммы убытка подлежат включению в состав внереализационных расходов на дату уступки права требования;
- остальные 50% от суммы убытка подлежат включению в состав внереализационных расходов по истечении 45 дней с даты уступки права требования.

Пример 53. Организация "Банкир" уступила права по закладной на сумму 150 000 руб. за 100 000 руб. В соответствии с договором займа, обеспеченным ипотекой (залогом недвижимости), срок платежа - 11 января 2009 г. Закладная по договору об уступке права по закладной была передана 2 февраля 2009 г.
Отчетными периодами по налогу на прибыль для организации "Банкир" признавались месяц, два месяца, три месяца и так далее до окончания календарного года.
По операции уступки права требования был получен убыток в сумме 50 000 руб.
Поскольку права требования по закладной были переданы после наступления срока платежа, убыток для целей налогообложения признавался следующим образом:
- 50% суммы убытка (25 000 руб.) - на дату уступки права требования (2 февраля);
- остальные 50% (25 000 руб.) - по истечении 45 дней с даты уступки права требования (18 марта).
Период признания 50% суммы убытка от уступки права требования в бухгалтерском учете не совпадает с периодом признания этой суммы убытка для целей налогообложения прибыли, то есть вышеуказанная сумма убытка формировала бухгалтерскую прибыль (убыток) в одном отчетном периоде (в данном случае - в феврале), а налоговую базу по налогу на прибыль - в другом отчетном периоде (в марте).

Если новый залогодержатель реализует в дальнейшем приобретенные права по закладной, выручка облагается налогом на прибыль по правилам, предусмотренным для переуступки права требования. Новый залогодержатель отражает в этом случае данные операции как реализацию финансовых услуг. Доходы от реализации финансовых услуг определяются при последующих передачах закладной как сумма от реализации закладной или как сумма по самой закладной от залогодателя (прекращение соответствующего обязательства). Новый залогодержатель вправе уменьшить доход, полученный от реализации закладной, на сумму расходов, связанных с приобретением закладной (п. 3 ст. 279 НК РФ). При этом в расходы включается стоимость покупки закладной у предыдущего залогодержателя и все последующие затраты, понесенные новым залогодержателем в результате нахождения у него права требования.
Обращаем внимание читателей на то, что отрицательный результат не уменьшает при дальнейшей переуступке прав по закладной налоговую базу по налогу на прибыль у нового залогодержателя.
По мнению Минфина России, выраженному в Письме от 10.03.2006 N 03-03-04/1/205, при последующей реализации закладной новый владелец закладной не сможет согласно п. 3 ст. 279 НК РФ признать в качестве расходов убыток, полученный от такой операции.
Однако суды иногда принимают решения, разрешающие уменьшать налоговую базу на сумму убытка от реализации права требования (Постановление ФАС Уральского округа от 06.10.2005 N Ф09-4483/05-С7).

Пример 54. Организация "Арис" продала за 160 000 руб. права по закладной, удостоверяющей обязательства организации "Вегета" на сумму 150 000 руб. Эта операция была отражена организацией "Арис" как реализация финансовых услуг.
Для целей налогового учета прибыль была отражена в размере 10 000 руб. (160 000 руб. - 150 000 руб.).
Если же закладная будет реализована организацией "Арис" за 140 000 руб., то убыток по данной сделке, по мнению Минфина России, для целей налогового учета не будет уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль, так как учет убытка по данным сделкам п. 3 ст. 279 НК РФ не предусмотрен.

В соответствии со ст. 384 ГК РФ, если иное не установлено законом или договором, право первоначального залогодержателя переходит к новому залогодержателю в том объеме и на тех условиях, которые существовали к моменту перехода права требования. Так, к новому залогодержателю переходят права, обеспечивающие исполнение обязательства, а также другие связанные с требованием права, в том числе право на неуплаченные проценты. Поэтому стоимость уступаемых по закладной прав определяется исходя из оставшейся суммы основного обязательства и не погашенных к моменту передачи процентов за пользование кредитом.
При полном погашении должником основного обязательства, удостоверенного закладной, налоговая база у последующего залогодержателя устанавливается так же, как и при переуступке права требования. Доход от такой операции равен сумме основного долга, поступившего от должника, а в расход включается стоимость приобретения закладной.

9.3.2. Налог на добавленную стоимость

В соответствии с пп. 12 п. 2 ст. 149 НК РФ операции по реализации ценных бумаг (в том числе закладных) не облагаются НДС.

9.3.3. Налог на доходы физических лиц

Порядок определения рыночной цены ценных бумаг регламентируется согласно абз. 2 п. 4 ст. 212 НК РФ Постановлением ФКЦБ России от 24.12.2003 N 03-52/пс "Об утверждении Порядка расчета рыночной цены эмиссионных ценных бумаг и инвестиционных паев паевых инвестиционных фондов, допущенных к обращению через организаторов торговли, и установлении предельной границы колебаний рыночной цены".
Причем вышеназванное Постановление ФКЦБ России утвердило только Порядок определения рыночной цены эмиссионных ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке. Что же касается неэмиссионных ценных бумаг (в частности, векселей, коносаментов, чеков, закладных), а также ценных бумаг, которые не обращаются на организованном рынке, то для них такого порядка до настоящего времени не установлено.
Поскольку определить рыночную цену этих бумаг невозможно, то и материальной выгоды, облагаемой налогом на доходы физических лиц, при их приобретении не возникает. Аналогичного мнения придерживаются Минфин России, а также арбитражные суды (Письмо Минфина России от 12.05.2008 N 03-04-05-01/162, Постановления ФАС Северо-Западного округа от 22.02.2008 N А05-7340/2007, ФАС Центрального округа от 18.01.2005 N А36-115/2-04).

9.4. Упрощение оборота ипотечных закладных

Правительство РФ внесло в Государственную Думу законопроект, определяющий права и обязанности законных владельцев закладных, права на которые учитываются в депозитарии, должника по закладным и депозитария, и предложило изменить Закон об ипотеке и Федеральный закон от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним", что и было сделано Федеральным законом от 22.12.2008 N 264-ФЗ "О внесении изменений в Федеральный закон "Об ипотеке (залоге недвижимости)" и отдельные законодательные акты Российской Федерации" (далее - Закон N 264-ФЗ).
Основная цель Закона N 264-ФЗ (помимо юридической безопасности) заключается в сокращении времени, затрачиваемого на осуществление передачи крупных "пулов" закладных.
Закон об ипотеке закрепил в свое время нормы, рассчитанные на единичные сделки передачи закладной, выдача которой направлена на упрощение осуществления индивидуальной сделки с ипотечным кредитом. Через пять лет Федеральный закон от 11.11.2003 N 152-ФЗ "Об ипотечных ценных бумагах" ввел возможность с помощью эмиссии облигаций с ипотечным покрытием и выдачи сертификатов участия рефинансировать одновременно много ипотечных кредитов (закладных). Для эмиссии облигаций с ипотечным покрытием должно быть осуществлено объединение множества ипотечных кредитов (закладных) в так называемое ипотечное покрытие, которое, как правило, передается затем ипотечному агенту (управляющей компании). При этом такая передача должна быть совершена юридически безопасно и в предельно сжатые сроки.
Однако существовавший до недавнего времени порядок передачи закладных характеризовался определенными недостатками.
Для передачи прав по закладной на ней должна была быть совершена отметка о новом владельце закладной. Когда речь шла о передаче одной закладной, совершение передаточной надписи не предполагало никаких заметных расходов и рисков в отношении участников гражданского оборота. Однако ситуация менялась в случае одновременной передачи тысяч закладных: расходы на совершение передаточных надписей становились весьма существенными для участников сделки и при этом многократно увеличивалась вероятность совершения технических ошибок, которые способны нанести серьезный ущерб в том числе инвесторам на рынке ценных бумаг.
Согласно существовавшему до недавнего времени порядку для передачи закладных необходима была их физическая передача, отсюда значительные транспортные расходы и риск утраты или повреждения закладных. В мировой практике наблюдается тенденция к переходу от системы владения инвестиционными ценными бумагами к владению ценными бумагами через посредников, которыми в российском праве являются депозитарии.
В связи с этим Законом N 264-ФЗ введен институт депозитарного учета прав на закладные. Кроме того, в Законе N 264-ФЗ четко прописываются отношения, возникающие при передаче закладных для учета прав на них депозитарием, ("обездвиживание"), и закрепляются две процедуры "обездвиживания" закладной. Согласно первой процедуре залогодатель указывает в закладной, что права на нее подлежат постоянному (обязательному) учету в депозитарии. Вторая процедура рассчитана на ситуации, при которых закладная уже выдана и находится в обращении. В этом случае законный владелец закладной вправе сделать на ней специальную передаточную надпись, согласно которой закладная передается депозитарию с целью учета прав на нее.
В соответствии с Законом N 264-ФЗ, если осуществляется депозитарный учет закладной, депозитарий на основании соответствующих поручений владельца закладной обязан внести в систему депозитарного учета запись по счету депо о передаче закладной в доверительное управление, в залог или о совершении с закладной иной сделки, а также по заявлению владельца закладной специальную запись, дающую залогодержателю закладной право продать закладную по истечении определенного срока в целях удержания из вырученных денег суммы обеспеченного ее залогом обязательства. В случае прекращения депозитарного учета закладной депозитарий делает на ней отметки об обременениях и о сделках, которые согласно внесенным в систему депозитарного учета записям по счетам депо действуют в отношении данной закладной на момент прекращения ее депозитарного учета в данном депозитарии.
Если осуществляется депозитарный учет закладной, передача прав на закладную, а также совершение иных сделок осуществляются только путем внесения соответствующих записей по счету депо.
Закон N 264-ФЗ также устанавливает порядок восстановления прав на утраченную закладную, если она находилась на депозитарном учете.
Таким образом, залогодатель может решать, передавать или не передавать закладную депозитарию. В соответствии с законопроектом это можно будет сделать:
- сразу при составлении закладной, указав в ней, что права на такую закладную подлежат постоянному учету в депозитарии;
- после того, как закладная уже будет в обращении, сделав на ней специальную передаточную надпись о том, что закладная передается депозитарию для временного учета прав на нее.
Пока закладная "обездвижена", права на нее переходят с момента внесения приходной записи по счету депо приобретателя, а на самой закладной никаких отметок о новом владельце закладной или отметок об установлении залога не делается. Когда владелец закладной заявит о прекращении депозитарного учета, депозитарий укажет на закладной последнего владельца закладной согласно своим записям по счетам депо. После прекращения депозитарного учета закладная будет передаваться в обычном порядке путем совершения на ней отметок о ее новом владельце.
Владелец закладной считается законным, если его права на закладную основываются на последней отметке на закладной, сделанной предыдущим владельцем. Он не считается законным владельцем закладной, если доказано, что закладная выбыла из владения кого-либо из лиц, сделавших передаточные надписи, помимо их воли в результате хищения или иным преступным путем, о чем владелец закладной, приобретая ее, знал или должен был знать.
Если осуществляется депозитарный учет закладной, владелец закладной считается законным, если его права на закладную удостоверены записью по счету депо.





ОФИЦИАЛЬНЫЕ ДОКУМЕНТЫ

Гражданский кодекс Российской Федерации (извлечения)

Глава 23. Обеспечение исполнения обязательств

Глава 25. Ответственность за нарушение обязательств

Глава 37. Подряд

Глава 38. Выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских работ

Подписано в печать
28.01.2009



<< Пред. стр.

страница 6
(всего 6)

ОГЛАВЛЕНИЕ

Copyright © Design by: Sunlight webdesign