LINEBURG


<< Пред. стр.

страница 2
(всего 6)

ОГЛАВЛЕНИЕ

След. стр. >>

В декабре 2008 г. торговая организация приобрела ткань и передала ее на давальческих условиях для пошива форменной одежды в ателье. Стоимость услуг по переработке составила 2360 руб. (в том числе НДС - 360 руб.). В результате переработки получена форменная одежда, которая была выдана сотрудникам, занятым в обоих видах деятельности организации. Поскольку стоимость переработки нельзя однозначно отнести к какому-либо виду деятельности, расходы были распределены пропорционально полученным доходам.
Сумма доходов, полученных торговой организацией от различных видов деятельности в декабре 2008 г., составила:
- по оптовой торговле (без учета НДС) - 1 800 000 руб.;
- по розничной торговле - 650 000 руб.
Организация не осуществляла операций, освобожденных от обложения НДС.
Для распределения расходов на переработку и НДС между двумя видами деятельности организации были сопоставлены доходы по оптовой торговле с общим объемом товарооборота.
Доля доходов от оптовой торговли в общем объеме доходов от реализации за декабрь составила 0,735 [1 800 000 руб. : (1 800 000 руб. + 650 000 руб.)].
Доля расходов на пошив одежды, которые можно учесть при расчете налога на прибыль за декабрь, равна 1470 руб. [(2360 руб. - 360 руб.) x 0,735].
Сумма НДС, которую можно принять к вычету, была определена по итогам IV квартала.

2.2.3. Оформление и отражение в бухгалтерском учете
и при налогообложении операций по переработке
давальческих материалов у переработчика

Обычно организация обрабатывает во время производственного процесса материалы, которые ей принадлежат. В случае же переработки давальческих материалов право собственности сохраняется за заказчиком (давальцем) (п. 1 ст. 713 ГК РФ). Результат переработки передается заказчику. Если иное не предусмотрено договором, заказчику передаются и возвратные отходы, данные о которых отдельно отражаются в отчете исполнителя.
Если организация-переработчик осуществляет наряду с переработкой давальческого сырья производство продукции из собственного сырья и ее реализацию, она должна организовать раздельный учет данных операций, что следует из различного порядка отражения в бухгалтерском учете операций по производству продукции из собственного и давальческого сырья.
Так как при передаче сырья или материалов в переработку право собственности на них сохраняется за давальцем, то переработчик не вправе отражать полученное имущество на своем балансе.
В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению, утвержденных Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н (далее - Инструкция по применению Плана счетов), для учета сырья и материалов, переданных в переработку на давальческой основе, предусмотрен забалансовый счет 003. Для учета материалов на складе и материалов, переданных в производство, к этому забалансовому счету открываются субсчета:
003-1 "Материалы на складе";
003-2 "Материалы в производстве".
Учет материалов ведется в количественном и стоимостном выражении по ценам, указанным в документах на передачу сырья. Кроме того, должен быть организован аналитический учет материалов по заказчикам, видам сырья и материалов, по месту их нахождения.
Учет операций, связанных с договором на переработку давальческих материалов, у переработчика ведется на забалансовом счете 003 без применения двойной записи до момента принятия работ давальцем (до передачи готовой продукции).
Аналитический учет сырья и материалов на данном счете осуществляется в разрезе заказчиков, по видам ценностей и в оценке, предусмотренной в договорах (п. 156 Методических указаний по учету МПЗ).
Если в процессе переработки образуются отходы, то договором может быть предусмотрено, что отходы возвращаются давальцу либо остаются у переработчика.
Если отходы остаются согласно договору у переработчика, то делается запись по кредиту счета 003 на сумму стоимости сырья, переданного в переработку, с одновременным его принятием к учету на счет 10.
Если отходы, полученные от переработки материалов давальца, остаются у переработчика в счет частичной оплаты за выполненные им работы и принимаются к учету, например в качестве вспомогательных материалов, то в бухгалтерском учете оформляется проводка:
Д-т 10, субсчет "Прочие материалы", К-т 60.
Если же полученные от переработки отходы не влияют на цену сделки, то такая операция квалифицируется как договор дарения (п. 1 ст. 572 ГК РФ) и оформляется в бухгалтерском учете проводкой:
Д-т 10, субсчет "Прочие материалы", К-т 98 "Доходы будущих периодов", субсчет "Безвозмездные поступления".
Затем по мере использования материалов их стоимость списывается на счет 91, субсчет "Прочие доходы", проводкой:
Д-т 98, субсчет "Безвозмездные поступления", К-т 91, субсчет "Прочие доходы".
В налоговом учете переработчика стоимость безвозмездно полученного имущества включается в состав внереализационных доходов (п. 8 ст. 250 НК РФ), причем датой признания этих доходов является день подписания сторонами акта приема-передачи отходов (пп. 1 п. 4 ст. 271 НК РФ).
Поступление давальческого сырья оформляется приходным ордером по форме N М-4 (п. 49 Методических указаний по учету МПЗ). В унифицированную форму приходного ордера добавляется строка или графа, в которой можно указать, что материалы поступили в переработку на давальческих условиях.
Организация должна учитывать свое имущество обособленно от материалов, полученных в переработку (п. 2 ст. 8 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", далее - Закон о бухгалтерском учете). Поэтому организация-исполнитель учитывает такие материалы и изготовленную из них продукцию за балансом на счете 003 в оценке, предусмотренной в договоре (п. 156 Методических указаний по учету МПЗ, Инструкция к Плану счетов).
В бухгалтерском учете организации-исполнителя поступление и переработка материалов оформляется проводками:
Д-т 003 - получены материалы, поступившие в переработку;
Д-т 20 К-т 02 "Амортизация основных средств", 10, 23, 25 "Общепроизводственные расходы", 26 "Общехозяйственные расходы", 60, 68, 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению", 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда", 76... - учтены расходы организации-исполнителя на переработку материалов;
Д-т 90, субсчет "Себестоимость продаж", К-т 20 - сформирована себестоимость работ по переработке материалов;
Д-т 90, субсчет "Налог на добавленную стоимость", К-т 68, субсчет "Расчеты по НДС", - начислен НДС на стоимость работ по переработке материалов (если организация является плательщиком НДС);
Д-т 62 К-т 90, субсчет "Выручка", - приняты заказчиком работы по переработке материалов;
К-т 003 - переданы переработанные материалы заказчику.
Отражение в бухгалтерском учете организации-переработчика привлечения сторонней организации для обработки материалов, полученных от давальца (заказчика). Организация-переработчик (исполнитель) имеет право привлечь субподрядчика для выполнения работ по переработке материалов (п. 1 ст. 706 ГК РФ). При этом исполнитель несет ответственность за результаты деятельности субподрядчика перед заказчиком, а также ответственность за исполнение условий договора заказчиком перед субподрядчиком (п. 3 ст. 706 ГК РФ).
Исполнитель, который привлекает субподрядчика, не обладает правом собственности на перерабатываемые материалы (ст. 714 ГК РФ). В учете исполнителя материалы учитываются на забалансовом счете. При этом аналитический учет по счету 003 ведется им по заказчикам, видам материалов, местам их хранения. Для контроля за движением давальческих материалов к счету 003 могут открываться дополнительные субсчета, отражающие место хранения материалов, например субсчета "Материалы, полученные от заказчика", "Материалы, переданные в переработку субподрядчику". При использовании дополнительных субсчетов в учете исполнителя, передающего материалы в переработку, могут оформляться следующие проводки:
Д-т 003, субсчет "Материалы, полученные от заказчика", - поступили материалы в переработку от заказчика;
Д-т 003, субсчет "Материалы, переданные в переработку субподрядчику", К-т 003, субсчет "Материалы, полученные от заказчика", - переданы материалы заказчика субподрядчику для переработки;
Д-т 20 (19) К-т 60 - учтены работы организации-субподрядчика на переработку материалов;
Д-т 003, субсчет "Материалы, полученные от заказчика", К-т 003, субсчет "Материалы, переданные в переработку субподрядчику", - получены материалы, переработанные субподрядчиком;
Д-т 20 К-т 10 (60, 70) - учтены другие расходы организации-исполнителя на переработку материалов;
Д-т 90, субсчет "Себестоимость продаж", К-т 20 - сформирована себестоимость переработки материалов, включая расходы на субподрядчика;
Д-т 90, субсчет "Налог на добавленную стоимость", К-т 68, субсчет "Расчеты по НДС", - начислен НДС на стоимость переработки (если организация является плательщиком НДС);
Д-т 68, субсчет "Расчеты по НДС", К-т 19 - принят к вычету "входной" НДС;
Д-т 62 К-т 90, субсчет "Выручка", - приняты заказчиком работы по переработке материалов;
К-т 003, субсчет "Материалы, полученные от заказчика", - отражена передача переработанных материалов заказчику.
Расчеты между исполнителем и заказчиком (давальцем) могут осуществляться:
- денежными средствами;
- сырьем, передаваемым на переработку (другими товарно-материальными ценностями, услугами, работами).
Расчет денежными средствами в бухгалтерском учете оформляется следующими проводками:
Д-т 62 К-т 90, субсчет "Выручка", - отражена задолженность организации-заказчика на основании подписанного акта выполненных работ;
Д-т 51 К-т 62 - поступила оплата за переработку материалов.
Расчет сырьем, передаваемым на переработку, или другими товарно-материальными ценностями (работами, услугами) оформляется в бухгалтерском учете следующими проводками:
Д-т 62 К-т 90, субсчет "Выручка", - отражена задолженность организации-заказчика на основании подписанного акта выполненных работ;
Д-т 10 (08, 20...) К-т 60 - получены материалы (основные средства), учтены работы (услуги);
Д-т 60 К-т 62 - проведен зачет задолженностей.
При оплате давальческих операций неденежными средствами организации целесообразнее заключать два договора: один - на переработку материалов, второй - купли-продажи товарно-материальных ценностей (выполнения работ, оказания услуг). Задолженность по этим договорам после их исполнения может быть зачтена (ст. 410 ГК РФ).
После переработки материалов оформляются и представляются заказчику следующие документы:
- накладная по форме N М-15;
- отчет о расходовании материалов (п. 1 ст. 713 ГК РФ);
- акт приемки-передачи работ на стоимость работ по переработке (ст. 720 ГК РФ).
Отчет о расходовании материалов должен содержать следующие сведения:
- наименование и количество поступивших материалов;
- результат переработки;
- данные о полученных отходах, в том числе возвратных.
Излишки материалов должны быть возвращены заказчику (давальцу), если договором не предусмотрено иное. Если по договору излишки материалов переходят в собственность исполнителя, то эта операция должна быть оформлена в бухгалтерском учете как оплата неденежными средствами.
Учет давальческих операций при уплате налогов зависит от системы налогообложения, которую применяет организация.
Применение организацией общего режима налогообложения. Организация-исполнитель не должна учитывать полученные в переработку материалы в доходах или расходах. Это объясняется тем, что перехода права собственности при такой передаче не происходит, а значит, не возникает объекта обложения НДС и налогом на прибыль (п. 1 ст. 713 ГК РФ, ст. ст. 39, 146, 247 НК РФ).
При расчете налога на прибыль организация должна учесть:
- в доходах - сумму, перечисленную давальцем за выполнение работ (ст. 249 НК РФ);
- в расходах - сумму затрат, связанных с выполнением работ (п. 1 ст. 252 НК РФ).
Перед организациями часто возникает вопрос: как переработчику при расчете налога на прибыль расценивать давальческие операции - как работы или как услуги?
Четкого ответа на этот вопрос в законодательстве нет. Между тем от его решения зависит порядок налогового учета расходов. Организации, оказывающие услуги, могут учитывать прямые расходы без распределения в периоде, к которому они относятся (п. 2 ст. 318 НК РФ). Организациям, выполняющим работы, такое право не предоставлено.
С гражданско-правовых позиций при оформлении отношений по переработке материалов заключается договор подряда, а не оказания услуг. Существенное отличие этих двух договоров состоит в том, что результатом подряда является какой-либо материальный объект в виде переработанных материалов (готовой продукции). Вещи не могут быть результатом оказания услуг (результатом могут быть, например, консультации или аудиторское заключение).
И именно о работах, а не об услугах при упоминании давальческих операций идет речь в таких документах, как:
- Постановление Росстата от 28.12.2007 N 106 "Об утверждении статистического инструментария для организации Минфином России статистического наблюдения за остатками, поступлением и расходом природных алмазов";
- Постановление Госкомстата России от 26.10.2001 N 77 "Об утверждении Инструкций по заполнению форм федерального государственного статистического наблюдения за сельским хозяйством" и т.д.
В то же время в некоторых нормативных документах давальческие операции расцениваются как услуги, а именно:
- в Общероссийском классификаторе услуг населению ОК 002 93 (ОКУН), утвержденном Постановлением Госстандарта России от 28.06.1993 N 163;
- в Постановлении Росстата от 14.01.2008 N 2 "Об утверждении Указаний по заполнению формы федерального государственного статистического наблюдения N 1-предприятие "Основные сведения о деятельности организации".
При рассмотрении отдельных хозяйственных ситуаций этот же термин используется и контролирующими органами (Письма Минфина России от 04.05.2006 N 03-04-13/1/03, УФНС России по г. Москве от 02.08.2005 N 20-12/54798).
В таких обстоятельствах организация самостоятельно может принять решение, касающееся того, относить давальческие операции, которые она осуществляет, к работам или к услугам.
При расчете налога на прибыль стоимость остатков давальческого сырья (продуктов переработки), которые не возвращены давальцу, должна включаться во внереализационные доходы.
Стоимость остатков давальческого сырья (продукты переработки), не возвращенных давальцу, признается внереализационным доходом подрядчика. Величина дохода определяется в данном случае исходя из рыночных цен с учетом положений ст. 40 НК РФ (п. 8 ст. 250 Кодекса). В зависимости от условий сделки и конкретных обстоятельств, послуживших причиной невозвращения остатков, возникающие доходы учитываются либо как безвозмездно полученное имущество, либо как невостребованная кредиторская задолженность, либо как прочие внереализационные доходы.
Такой вывод подтверждается арбитражной практикой (Постановления ФАС Московского округа от 11.11.2005 N КА-А40/9756-05, от 27.01.2006 N КА-А40/9756-05-Д4, ФАС Поволжского округа от 15.11.2005 N А65-27608/2004-СА2-34).
Даты признания доходов и расходов при расчете налога на прибыль зависят от используемого организацией метода налогового учета.
Если организация определяет доходы и расходы методом начисления, то она признает доходы после подписания акта приемки-сдачи выполненных работ (п. 3 ст. 271 НК РФ). Расходы, связанные с переработкой давальческих материалов, распределяются на прямые и косвенные (ст. 318 НК РФ). При этом косвенные расходы учитываются в момент начисления (п. 2 ст. 318, п. 4 ст. 272 НК РФ), а прямые расходы - по мере реализации работ, в стоимости которых они учтены (абз. 2 п. 2 ст. 318 Кодекса).
Если организация применяет кассовый метод, то она учитывает доходы и расходы после их оплаты. Затраты на материалы, использованные при обработке сырья заказчика, могут быть учтены в расходах при соблюдении двух условий: они оплачены и использованы в производстве (п. п. 2 и 3 ст. 273 и п. 5 ст. 254 НК РФ).
Что касается обложения НДС операций с использованием давальческого сырья, то получение сырья или материалов в переработку не является приобретением, поэтому организация-переработчик учитывает давальческое сырье на забалансовом счете и не имеет права предъявлять к вычету НДС с его стоимости, тем более что давалец при передаче сырья не выставляет счет-фактуру, а оформляет накладную, в которой НДС не выделяется.
Согласно п. 5 ст. 154 НК РФ налоговая база при реализации услуг по производству товаров из давальческого сырья (материалов) определяется как стоимость их обработки, переработки или иной трансформации с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в нее НДС.
При передаче готовой продукции заказчику переработчик выставляет счет-фактуру на стоимость работ по переработке, определенную договором. НДС должен начисляться на всю стоимость работ, выполненных организацией (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ).
НДС на стоимость работ по переработке давальческого сырья начисляется по налоговой ставке 18% независимо от того, по какой ставке облагаются перерабатываемое сырье и произведенная продукция, так как объектом налогообложения является именно выполнение работ, а не реализация продукции.
НДС, уплаченный при приобретении материалов, работ, услуг, использованных переработчиком при выполнении работ, может быть предъявлен к вычету при условии соответствия требованиям ст. 172 НК РФ.

Пример 9. Организация приобрела материалы на сумму 236 000 руб. (в том числе НДС - 36 000 руб.) для использования в производстве. В связи с тем что собственное оборудование организации ремонтировалось, для обработки материалов была привлечена производственная фирма. Работы были начаты и завершены в декабре, стоимость работ составила 118 000 руб. (в том числе НДС - 18 000 руб.).
Производственная фирма применяла общий режим налогообложения и определяла доходы и расходы методом начисления. Налог на прибыль рассчитывался ежемесячно. Расходы производственной фирмы на переработку составили 80 000 руб.
В бухгалтерском учете производственной фирмы операции по переработке были оформлены следующим образом:
Д-т 003 - 236 000 руб. - получены материалы от заказчика (в оценке, предусмотренной договором);
Д-т 20 К-т 02, 10, 25, 26, 68, 69, 70 - 80 000 руб. - учтены расходы на переработку материалов;
Д-т 90, субсчет "Себестоимость продаж", К-т 20 - 80 000 руб. - сформирована себестоимость выполненных работ;
Д-т 90, субсчет "Налог на добавленную стоимость", К-т 68, субсчет "Расчеты по НДС", - 18 000 руб. - начислен НДС по выполненным работам;
Д-т 62 К-т 90, субсчет "Выручка", - 118 000 руб. - отражена задолженность заказчика на основании акта приемки-сдачи выполненных работ;
Д-т 51 К-т 62 - 118 000 руб. - получены деньги от заказчика за выполненные работы;
К-т 003 - 236 000 руб. - списана стоимость материалов, полученных от заказчика, на основании отчета исполнителя.
В результате производственная фирма отразила в декабре в налоговом учете расходы в сумме 80 000 руб. и доходы в сумме 100 000 руб.

Применение организацией упрощенной системы налогообложения. При упрощенной системе налогообложения полученные в переработку материалы в доходах или расходах не учитываются. Перехода права собственности при такой передаче не происходит, поэтому нет реализации, учитываемой при расчете единого налога (п. 1 ст. 713 ГК РФ, ст. 39, п. 1 ст. 346.15, ст. 247 НК РФ).
Независимо от выбранного объекта налогообложения доходы от переработки давальческих материалов должны учитываться после того, как работы будут оплачены (п. 1 ст. 346.17 НК РФ).
Если организация-исполнитель применяет упрощенную систему налогообложения и уплачивает единый налог с разницы между доходами и расходами, то она должна учитывать расходы, связанные с переработкой материалов, после их оплаты.
Организации, применяющие упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения "доходы", не учитывают расходы по переработке материалов (ст. 346.14 НК РФ).
Применение системы налогообложения в виде ЕНВД. Как правило, деятельность по переработке давальческих материалов не подпадает под действие системы налогообложения в виде ЕНВД. Исключение составляет случай, когда клиентами организации являются граждане (не предприниматели). Тогда деятельность по переработке может подпадать под определение бытовых услуг, и по этой деятельности должен уплачиваться ЕНВД (ст. 346.27 НК РФ, ОКУН).
Если организация совмещает общий режим налогообложения и систему налогообложения в виде ЕНВД, то она должна организовать раздельный учет для целей налога на прибыль и НДС (п. 9 ст. 274, п. 4 ст. 170 НК РФ). Расходы, относящиеся одновременно к двум видам деятельности, должны распределяться пропорционально доходам от каждого вида деятельности (п. 9 ст. 274 НК РФ).
Для распределения расходов, общих для двух видов деятельности, должна быть определена доля доходов, полученных от разных видов деятельности.
Доля доходов от деятельности организации, облагаемой налогами согласно общему режиму налогообложения, рассчитывается следующим образом:

-------------------------¬ -------------------------¬ ----------------¬
¦Доля доходов ¦ ¦Доходы от деятельности ¦ ¦Доходы от всех ¦
¦от деятельности ¦ ¦организации, облагаемой ¦ ¦видов ¦
¦организации, облагаемой ¦ = ¦налогами согласно общему¦ : ¦деятельности ¦
¦налогами согласно общему¦ ¦режиму налогообложения ¦ ¦организации ¦
¦режиму налогообложения ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
L------------------------- L------------------------- L----------------

Расходы, которые относятся к деятельности организации, облагаемой налогами согласно общему режиму налогообложения, рассчитываются следующим образом:

-------------------------¬ ----------------¬ -------------------------¬
¦Расходы, которые ¦ ¦Общие расходы ¦ ¦Доля доходов ¦
¦относятся к деятельности¦ ¦для обоих видов¦ ¦от деятельности ¦
¦организации, облагаемой ¦ = ¦деятельности ¦ x ¦организации, облагаемой ¦
¦налогами согласно общему¦ ¦(без НДС) ¦ ¦налогами согласно общему¦
¦режиму налогообложения ¦ ¦ ¦ ¦режиму налогообложения ¦
L------------------------- L---------------- L-------------------------

Расходы, которые относятся к деятельности организации, облагаемой ЕНВД, рассчитываются следующим образом:

--------------------¬ ------------------¬ ----------------------------¬
¦Расходы, которые ¦ ¦Общие расходы ¦ ¦Расходы, которые ¦
¦относятся ¦ ¦для обоих видов ¦ ¦относятся к деятельности ¦
¦к деятельности ¦ = ¦деятельности ¦ - ¦организации, облагаемой ¦
¦организации, ¦ ¦(без НДС) ¦ ¦налогами согласно общему ¦
¦облагаемой ЕНВД ¦ ¦ ¦ ¦режиму налогообложения ¦
L-------------------- L------------------ L----------------------------

При определении доли доходов и расходов по конкретному виду деятельности организация должна использовать показатели за месяц, в котором распределяются расходы. При определении налоговой базы по единому социальному налогу и по налогу на прибыль за отчетный (налоговый) период расходы, которые относятся к деятельности организации, облагаемой налогами согласно общему режиму налогообложения, за месяц суммируются нарастающим итогом (Письма Минфина России от 14.12.2006 N 03-11-02/279, от 24.01.2007 N 03-04-06-02/7).
"Входной" НДС, относящийся к общим расходам, должен распределяться пропорционально доле операций, облагаемых НДС. Доля операций, облагаемых НДС, определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг, имущественных прав) в общем объеме отгрузки за налоговый период (п. 4 ст. 170 НК РФ).
НДС, который можно принять к вычету, рассчитывается следующим образом:

---------¬ -------------------¬ --------------------------------------¬
¦ ¦ ¦ ¦ ¦Стоимость отгруженных за налоговый ¦
¦НДС, ¦ ¦НДС, предъявленный¦ ¦период товаров (работ, услуг, ¦
¦который ¦ ¦поставщиками ¦ ¦имущественных прав), реализация ¦
¦можно ¦ = ¦по расходам, ¦ x ¦которых облагается НДС ¦
¦принять ¦ ¦общим для двух ¦ ¦-------------------------------------¦
¦к вычету¦ ¦видов деятельности¦ ¦Общая стоимость товаров (работ, ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦услуг, имущественных прав), ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦отгруженных за налоговый период ¦
L--------- L------------------- L--------------------------------------

Сумма НДС, которую нельзя принять к вычету, должна быть добавлена к доле расходов по деятельности организации, облагаемой ЕНВД (пп. 3 п. 2 ст. 170 НК РФ).

2.3. Операции по договору толлинга
как внешнеэкономические операции

Отличительная особенность операций с давальческим сырьем как категории внешнеэкономических операций состоит в том, что заказчиком является иностранная организация, которая ввозит сырье и после переработки его российским переработчиком вывозит за рубеж готовую продукцию.
При применении толлинговых схем давальческое сырье и получаемая из него продукция не облагаются налогами в стране, в которой осуществляется переработка.
При ввозе сырья из-за рубежа оно помещается под таможенный режим переработки на таможенной территории, при котором иностранное сырье (товары) используется в установленном порядке для переработки на таможенной территории Российской Федерации без применения мер экономической политики и с полным освобождением от уплаты таможенных пошлин и налогов, которое находится в условной зависимости от факта вывоза продуктов переработки с территории Российской Федерации в определенный срок.
Статья 176 Таможенного кодекса Российской Федерации (ТК РФ) относит к переработке:
- собственно переработку или обработку товаров;
- изготовление новых товаров, в том числе монтаж, сборку или разборку товаров;
- ремонт товаров, в том числе их восстановление, замену составных частей, восстановление их потребительских свойств;
- переработку товаров, которые содействуют производству товарной продукции или облегчают его, если даже эти товары полностью или частично потребляются в процессе переработки.
Разрешение на проведение переработки может быть получено любым заинтересованным российским лицом, в том числе не осуществляющим непосредственно операции по переработке товаров.
В разрешении на переработку товаров приводятся следующие сведения (п. 3 ст. 179 ТК РФ):
- описание, качество и количество товаров, предназначенных для переработки, и продуктов их переработки;
- операции по переработке товаров и способы их совершения;
- норма выхода продуктов переработки;
- способы идентификации ввезенных товаров в продуктах переработки;
- срок переработки товаров;
- иные сведения.
Форма разрешения на переработку товаров установлена Приказом ГТК России от 15.09.2003 N 1014 "О выдаче разрешения на переработку товаров на таможенной территории".
Разрешение на переработку товаров действует в течение установленного срока переработки товаров.
Для получения разрешения на переработку товаров на таможенной территории организация должна подать заявление в письменной форме об использовании таможенного режима переработки на таможенной территории в таможню, в регионе деятельности которой заявитель зарегистрирован как лицо, осуществляющее предпринимательскую деятельность.
В заявлении должны быть указаны сведения:
- о заявителе;
- о лице (лицах), непосредственно совершающем (совершающих) операции по переработке товаров;
- о товарах, предназначенных для переработки, продуктах переработки, а также об отходах и остатках;
- об операциях по переработке товаров, о способах и сроках их совершения;
- о местонахождении производственных мощностей, с использованием которых совершаются операции по переработке товаров;
- о норме выхода продуктов переработки;
- о способах идентификации ввезенных товаров в продуктах переработки;
- о замене ввезенных товаров эквивалентными товарами;
- о сроке переработки товаров.
К заявлению должны быть приложены документы, подтверждающие вышеуказанные сведения.
В качестве заявления на использование таможенного режима переработки товаров на таможенной территории может быть использована таможенная декларация:
- если под таможенный режим переработки на таможенной территории помещаются товары для целей проведения операций по ремонту товаров (в том числе на возмездной основе);
- если таможенная стоимость товаров не превышает 500 000 руб.;
- если товары, помещаемые под таможенный режим переработки на таможенной территории, являются остатками товаров, ранее помещенных под таможенный режим переработки на таможенной территории.
Таможенный орган рассматривает заявление и приложенные к нему документы в течение 30 дней со дня их принятия.
В течение вышеуказанного срока таможенный орган проверяет соблюдение установленных требований и условий, а также принимает решение о согласовании заявленных норм выхода продуктов переработки и срока переработки товаров.
Если в качестве заявления на переработку товаров используется таможенная декларация, срок его рассмотрения не должен превышать трех рабочих дней со дня принятия таможенным органом таможенной декларации, представления документов и предъявления товаров, за исключением случаев, предусмотренных ТК РФ.
Отказ таможенного органа в выдаче разрешения на переработку товаров должен быть обоснован.
Заявитель уведомляется об отказе в выдаче такого разрешения в письменной форме.
Условием помещения товаров под режим переработки на таможенной территории является возможность идентификации ввезенных товаров и продуктов их переработки.
Статья 175 ТК РФ устанавливает способы, которые могут применяться для идентификации ввезенных товаров и продуктов их переработки:
- проставление заявителем, переработчиком или должностным лицом таможенного органа печатей, штампов, цифровой или другой маркировки на ввезенные товары;
- подробное описание ввезенных товаров, их фотографирование, изображение в масштабе;
- сопоставление результатов исследования проб или образцов ввезенных товаров и продуктов их переработки;
- использование серийных номеров или другой маркировки производителя ввезенных товаров.
Способ идентификации товаров выбирается заявителем и указывается им в заявлении на выдачу разрешения, а таможенные органы рассматривают приемлемость заявленного способа идентификации с учетом характера товаров и совершаемых операций по их переработке. Установленный способ идентификации указывается в разрешении.
В ТК РФ не предусмотрены полномочия таможенных органов в установлении сроков переработки товаров и норм выхода продуктов переработки. Срок переработки предусматривается не таможенным органом, а заявителем исходя из продолжительности процесса переработки товаров и времени, необходимого для распоряжения продуктами переработки. Этот срок должен быть согласован с таможенным органом и не может превышать двух лет.
Не позднее дня истечения срока переработки таможенный режим переработки на таможенной территории должен быть завершен вывозом продуктов переработки с таможенной территории Российской Федерации либо помещением ввезенных товаров и продуктов их переработки под иные таможенные режимы.
Норма выхода продуктов переработки (ст. 178 ТК РФ) определяется заявителем по согласованию с таможенным органом исходя из фактических условий, при которых осуществляется переработка товаров с учетом заключений экспертных организаций (в том числе таможенных лабораторий), основанных на конкретном технологическом процессе переработки.
Понятие "эквивалентная компенсация" (ст. 186 ТК РФ) подразумевает замену ввезенных товаров, помещенных под таможенный режим переработки на таможенной территории, другими товарами, в том числе российскими, если они совпадают по своему описанию, качеству и техническим характеристикам с ввезенными товарами.
Продукты, полученные в результате переработки эквивалентных товаров, рассматриваются в качестве продуктов переработки ввезенных товаров.
В таможенных целях эквивалентные товары приобретают статус ввезенных товаров, а ввезенные товары - статус товаров, который имели эквивалентные товары.
Если разрешена эквивалентная компенсация, возможен вывоз продуктов переработки эквивалентных товаров до ввоза товаров для переработки на таможенной территории при условии наличия разрешения на переработку.
Срок для ввоза таких товаров устанавливается таможенными органами.
Что касается отходов, то таможенные пошлины и налоги подлежат уплате в том порядке, если бы отходы, образовавшиеся в результате переработки, были ввезены на таможенную территорию Российской Федерации в этом состоянии, за исключением случаев, когда данные отходы вывезены с таможенной территории Российской Федерации или переработаны в состояние, непригодное для их дальнейшего коммерческого использования на ее таможенной территории, и не могут быть восстановлены в первоначальном состоянии экономически выгодным способом.
Отходы, в отношении которых подлежат уплате таможенные пошлины и налоги, подлежат декларированию.
Для целей обложения таможенными пошлинами и налогами отходы рассматриваются как товары, ввозимые на таможенную территорию Российской Федерации.
Таможенная стоимость отходов определяется в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

3. БЛАГОТВОРИТЕЛЬНАЯ ДЕЯТЕЛЬНОСТЬ

3.1. Общие положения

Законодательство о благотворительной деятельности состоит из соответствующих положений Конституции Российской Федерации, ГК РФ, Федерального закона от 11.08.1995 N 135-ФЗ "О благотворительной деятельности и благотворительных организациях" (далее - Закон о благотворительной деятельности) и принятых на его основе федеральных законов и законов субъектов Российской Федерации.
В соответствии со ст. 1 Закона о благотворительной деятельности под благотворительной деятельностью понимается добровольная деятельность граждан и юридических лиц по бескорыстной (безвозмездной или на льготных условиях) передаче гражданам или юридическим лицам (некоммерческим организациям) имущества (благотворительных пожертвований), в том числе денежных средств, бескорыстному выполнению работ, предоставлению услуг, оказанию иной поддержки.
Согласно п. 2 ст. 2 Закона о благотворительной деятельности не являются благотворительной деятельностью:
- направление денежных и других материальных средств, оказание помощи в иных формах коммерческим организациям;
- поддержка политических партий, движений, групп и кампаний.
Участниками (сторонами) благотворительной деятельности являются:
- благотворители (в том числе добровольцы);
- благополучатели.
Благотворителями (гражданами и юридическими лицами) называются лица, осуществляющие благотворительные пожертвования.
Благополучатели - это граждане и юридические лица, в интересах которых осуществляется благотворительная деятельность.
Согласно ст. 582 ГК РФ пожертвованием признается дарение вещи или права в общеполезных целях. В соответствии со ст. 130 ГК РФ вещи подразделяются на движимые и недвижимые. При этом движимое имущество включает деньги и ценные бумаги. Пожертвования могут делаться гражданам, лечебным, воспитательным учреждениям, учреждениям социальной защиты и другим аналогичным учреждениям, благотворительным, научным и образовательным учреждениям, фондам, музеям и другим учреждениям культуры, общественным и религиозным организациям, иным некоммерческим организациям в соответствии с законом, а также государству и другим субъектам гражданского права, указанным в ст. 124 ГК РФ.
Согласно ст. 1109 ГК РФ имущество, предоставленное в целях благотворительности, не подлежит возврату.
Для того чтобы сделать пожертвование, согласия получателя не требуется.
Благотворители имеют право определять цели и порядок использования своих пожертвований в рамках действующего законодательства. Для этого целесообразно заключать договоры о передаче средств или имущества в благотворительных целях, в которых указываются цель предоставления средств и порядок их использования получателем.
Если жертвователем является юридическое лицо и стоимость дара превышает 3000 руб., договор дарения движимого имущества должен заключаться в письменной форме (п. 2 ст. 574 ГК РФ).
Гражданским законодательством установлен запрет на дарение, за исключением обычных подарков, стоимость которых не превышает 3000 руб., в следующих случаях:
- от имени малолетних и граждан, признанных недееспособными, их законными представителями;
- работникам образовательных организаций, медицинских организаций, организаций, оказывающих социальные услуги, и аналогичных организаций, в том числе организаций для детей-сирот и детей, оставшихся без попечения родителей, гражданами, находящимися в них на лечении, содержании или воспитании, супругами и родственниками этих граждан;
- лицам, замещающим государственные должности Российской Федерации, государственные должности субъектов Российской Федерации, муниципальные должности, государственным служащим, муниципальным служащим, служащим Банка России в связи с их должностным положением или в связи с исполнением ими служебных обязанностей;
- в отношениях между коммерческими организациями.
К участникам благотворительной деятельности относятся добровольцы.
Добровольцы - это граждане, выполняющие работы в форме безвозмездного труда в интересах благополучателя, в том числе в интересах благотворительной организации. Организация может оплачивать расходы добровольцев, связанные с их деятельностью в этой организации (командировочные расходы, затраты на транспорт и др.), так как в соответствии с Законом о благотворительной деятельности она вправе определять цели и порядок использования своих пожертвований. Добровольцы не состоят с данной организацией ни в трудовых, ни в гражданско-правовых отношениях. Иногда в соответствии с уставной деятельностью благотворительная организация направляет добровольцев в поездки в другую местность.
От обложения налогом на доходы физических лиц освобождены все виды установленных законодательством Российской Федерации компенсационных выплат, связанных с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей (включая возмещение командировочных расходов). Такой же порядок налогообложения применяется и к выплатам в пользу лиц, находящихся во властном или административном подчинении организации, а также членам совета директоров или иного аналогичного органа (п. 3 ст. 217 НК РФ). Реализуя какую-либо благотворительную программу, добровольцы хотя и не состоят в штате благотворительной организации, но обязаны выполнять поручения в соответствии с ее локальными нормативными актами, а это означает, что они находятся во властном или административном подчинении некоммерческой организации. Поэтому выплаты, связанные с возмещением добровольцам расходов на проезд и проживание в гостинице, не облагаются налогом на доходы физических лиц. Вышеприведенное также относится и к выплатам в пользу членов высшего органа управления благотворительной организацией, которые согласно п. 3 ст. 10 Закона о благотворительной деятельности выполняют свои обязанности в этом органе в качестве добровольцев.
Поскольку возмещение расходов добровольца не является выплатой по трудовому или гражданско-правовому договору, оно не облагается единым социальным налогом и взносами в Пенсионный фонд Российской Федерации (ПФР). Основание - п. 1 ст. 236 НК РФ и п. 2 ст. 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации".

3.2. Цели благотворительной деятельности

Налогообложение имущества, переданного в рамках благотворительности, зависит от того, признается деятельность благотворительной в соответствии с Законом о благотворительности или нет.
Благотворительная деятельность может осуществляться только в строго определенных целях, указанных в п. 1 ст. 2 Закона о благотворительной деятельности, а именно:
- социальная поддержка и защита граждан, включая улучшение материального положения малообеспеченных, социальную реабилитацию безработных, инвалидов и иных лиц, которые в силу своих физических или интеллектуальных особенностей, иных обстоятельств не способны самостоятельно реализовать свои права и законные интересы;
- подготовка населения к преодолению последствий стихийных бедствий, экологических, промышленных или иных катастроф, к предотвращению несчастных случаев;
- оказание помощи пострадавшим в результате стихийных бедствий, экологических, промышленных или иных катастроф, социальных, национальных, религиозных конфликтов, жертвам репрессий, беженцам и вынужденным переселенцам;
- содействие укреплению мира, дружбы и согласия между народами, предотвращению социальных, национальных, религиозных конфликтов;
- содействие укреплению престижа и роли семьи в обществе;
- содействие защите материнства, детства и отцовства;
- содействие деятельности в сфере образования, науки, культуры, искусства, просвещения, духовному развитию личности;
- содействие деятельности в сфере профилактики и охраны здоровья граждан, а также пропаганды здорового образа жизни, улучшения морально-психологического состояния граждан;
- содействие деятельности в сфере физической культуры и массового спорта;
- охрана окружающей природной среды и защиты животных;
- охрана и должное содержание зданий, объектов и территорий, имеющих историческое, культовое, культурное или природоохранное значение, и мест захоронения.

3.3. Благотворительные организации

Граждане и юридические лица вправе свободно осуществлять благотворительную деятельность индивидуально или объединившись, с образованием или без образования благотворительной организации. Никто не вправе ограничивать свободу выбора целей благотворительной деятельности и форм ее осуществления.
Благотворительной называется некоммерческая организация, созданная для ведения благотворительной деятельности в интересах общества в целом или отдельных категорий лиц, но не для получения прибыли. Такая организация не может быть государственной или муниципальной, ее учредителями могут выступать только физические и (или) юридические лица (ст. 6 Закона о благотворительной деятельности).
Статус "благотворительная организация" присваивается регистрирующими органами субъекта Российской Федерации. Благотворительная организация вправе создавать филиалы и открывать представительства на территории Российской Федерации с соблюдением требований законодательства Российской Федерации. Благотворительная организация может быть зарегистрирована только в следующих организационно-правовых формах:
- общественная организация;
- фонд;
- учреждение.
Благотворительные некоммерческие организации относятся к юридическим лицам, в отношении которых их учредители (участники) не имеют имущественных прав.
Имущество, переданное некоммерческой благотворительной организации ее учредителями (учредителем), является собственностью благотворительной организации и может быть использовано только для достижения целей, предусмотренных в ее учредительных документах.
При ликвидации благотворительной организации имущество, оставшееся после удовлетворения требований кредиторов, используется на благотворительные цели в определенном уставом порядке или по решению ликвидационной комиссии, если порядок использования имущества благотворительной организации не предусмотрен в ее уставе.
Благотворительные некоммерческие организации могут осуществлять предпринимательскую деятельность, призванную служить достижению целей, ради которых они созданы, и соответствовать этим целям. Для осуществления предпринимательской деятельности благотворительные организации вправе создавать хозяйственные общества.

3.4. Учет благотворительных взносов
у организации-благотворителя

В соответствии с п. п. 11 и 18 ПБУ 10/99 благотворитель включает в целях бухгалтерского учета взносы и выплаты, связанные с благотворительной деятельностью, в прочие расходы и признает их в том отчетном периоде, в котором они имели место.
Налог на прибыль. Коммерческие организации, участвующие в благотворительной деятельности, не имеют льгот в налоговом учете по налогу на прибыль. Средства, направленные ими на благотворительную деятельность, не уменьшают налогооблагаемую прибыль, так как при определении налоговой базы не учитываются (п. п. 16 и 34 ст. 270 НК РФ):
- расходы в виде целевых отчислений, произведенных организацией-налогоплательщиком на содержание некоммерческих благотворительных организаций и ведение ими уставной деятельности;
- расходы в виде стоимости безвозмездно переданного имущества (работ, услуг, имущественных прав) и расходы, связанные с такой передачей.
Исключений для безвозмездной передачи в рамках благотворительной деятельности налоговым законодательством не предусмотрено.
Правда, п. 1 ст. 284 НК РФ позволяет органам законодательной власти субъектов Российской Федерации уменьшать для отдельных категорий налогоплательщиков ставки налога на прибыль в части, подлежащей зачислению в региональный бюджет. Законы некоторых регионов Российской Федерации устанавливают льготы для организаций-благотворителей.
Поэтому при оказании благотворительной помощи у организации-благотворителя возникнет расхождение в налоговом и бухгалтерском учете. Следовательно, она должна воспользоваться нормами Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н, и довести налог, рассчитанный исходя из бухгалтерской прибыли, до налога, который необходимо уплатить в бюджет.
Поскольку расходы на благотворительную деятельность не учитываются для целей налогообложения прибыли, в бухгалтерском учете возникает постоянная разница в сумме стоимости переданного имущества (работ, услуг, прав) и расходов, связанных с такой передачей, которая приводит к возникновению в бухгалтерском учете постоянного налогового обязательства. Иными словами, платежи по налогу на прибыль по данным бухгалтерского учета должны быть увеличены. Согласно п. п. 4 и 7 ПБУ 18/02 постоянные налоговые обязательства отражаются в бухгалтерском учете на счете учета прибылей и убытков в корреспонденции с кредитом счета учета расчетов по налогам и сборам следующим образом:
Д-т 99 "Прибыли и убытки", субсчет "Постоянное налоговое обязательство", К-т 68, субсчет "Налог на прибыль", - признано постоянное налоговое обязательство.

Пример 10. ООО "Астронавт" перечислило благотворительному фонду 50 000 руб. на ведение уставной деятельности.
В бухгалтерском учете ООО "Астронавт" были оформлены следующие проводки:
Д-т 91, субсчет "Прочие расходы", К-т 76 - 50 000 руб. - отражено пожертвование благотворительному фонду;
Д-т 76 К-т 51 - 50 000 руб. - перечислены денежные средства благотворительному фонду.
Расходы ООО "Астронавт" на перечисление денежных средств благотворительному фонду (50 000 руб.) при исчислении налога на прибыль не учитывались. Поэтому в учете должна была быть оформлена проводка:
Д-т 99 К-т 68 - 12 000 руб. (50 000 руб. x 24%) - отражено постоянное налоговое обязательство.

По окончании отчетного (налогового) периода на сумму постоянного налогового обязательства корректируется условный расход по налогу на прибыль (налог, начисленный исходя из бухгалтерской прибыли). В результате определяется величина текущего налога на прибыль, то есть налога на прибыль для целей налогообложения (п. п. 20, 21 ПБУ 18/02).
Налог на добавленную стоимость. Операции по безвозмездной передаче товаров (выполнению работ, оказанию услуг) в рамках благотворительной деятельности некоммерческим организациям на цели, поименованные в ст. 2 Закона о благотворительной деятельности, освобождаются от обложения НДС. Но передача организациями в рамках благотворительной деятельности подакцизных товаров облагается НДС на общих основаниях (пп. 12 п. 3 ст. 149 НК РФ).
Передача денежных средств некоммерческим организациям на формирование целевого капитала не облагается НДС (пп. 8 п. 2 ст. 146 НК РФ). Иными словами, плательщики НДС (организации и индивидуальные предприниматели) при передаче данных средств некоммерческим организациям уплачивать НДС не должны. Федеральный закон от 30.12.2006 N 275-ФЗ "О порядке формирования и использования целевого капитала некоммерческих организаций" предоставил некоммерческим организациям возможность сформировать за счет пожертвований физических и юридических лиц целевой капитал, который передается в доверительное управление управляющей компании и используется для финансирования уставной деятельности.
Оказание помощи коммерческим организациям благотворительной деятельностью не является.
Применяя освобождение от обложения НДС, организация-благотворитель должна иметь ряд документов, подтверждающих право на освобождение от налогообложения:
- договор (контракт) с получателем благотворительной помощи на безвозмездную передачу товаров (выполнение работ, оказание услуг) в рамках благотворительной деятельности;
- копии документов, подтверждающих принятие на учет получателем благотворительной помощи (благополучателем) безвозмездно полученных товаров (выполненных работ, оказанных услуг);
- акты или иные документы, свидетельствующие о целевом использовании полученных (выполненных, оказанных) в рамках благотворительной деятельности товаров (работ, услуг).
Если получателем благотворительной помощи является физическое лицо, то в налоговый орган представляется документ, подтверждающий фактическое получение товаров (работ, услуг) этим гражданином.
Организации, которые осуществляют операции, освобожденные от обложения НДС, оформляют счета-фактуры в обычном порядке, но без выделения сумм налога. В счетах-фактурах и расчетных документах делается соответствующая надпись или ставится штамп "Без налога (НДС)".
Если благотворитель осуществляет операции, как облагаемые НДС, так и освобожденные от налогообложения, он обязан вести раздельный учет таких операций (п. 4 ст. 149 НК РФ), так как суммы НДС, предъявленные покупателю по товарам (работам, услугам), используемым для осуществления операций, не облагаемых налогом, учитываются в стоимости этих товаров, работ и услуг (пп. 1 п. 2 ст. 170 НК РФ), а по товарам (работам, услугам), приобретенным для использования в операциях, облагаемых НДС, "входной" налог может быть принят к вычету.
Суммы "входного" НДС принимаются к вычету либо учитываются в стоимости товаров (работ, услуг) в пропорции, определяемой исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат обложению НДС (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг, имущественных прав), отгруженных за налоговый период (п. 4 ст. 170 НК РФ).
Если имущество приобретается для использования в облагаемых НДС операциях, а затем оно начинает применяться в рамках благотворительной деятельности (в необлагаемых операциях), то суммы "входного" НДС, ранее правомерно принятые к вычету, подлежат восстановлению и уплате в бюджет (пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ).

Пример 11. ООО "Тарок" торгует бытовой техникой. В октябре 2008 г. организация приобрела холодильники на сумму 354 000 руб., включая НДС - 54 000 руб. Данная сумма НДС была принята к вычету, что было отражено в налоговой декларации по НДС за октябрь.
В ноябре 2008 г. ООО "Тарок" передало вышеуказанные холодильники в качестве благотворительной помощи детскому дому. В ноябре 2008 г. организация была обязана восстановить НДС в сумме 54 000 руб. к уплате в бюджет.

При восстановлении НДС организация регистрирует в книге продаж счет-фактуру, ранее зарегистрированный в книге покупок (на основании которого НДС был принят к вычету). Счет-фактура регистрируется в книге продаж в сумме, подлежащей восстановлению в том налоговом периоде, в котором товары (выполненные работы, оказанные услуги) были переданы благополучателю. В нашем примере суммы восстановленного НДС должны были отражаться по строке 190 разд. 3 налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за ноябрь по форме, утвержденной Приказом Минфина России от 07.11.2006 N 136н.

3.5. Налогообложение благотворителя - физического лица

Подпункт 1 п. 1 ст. 219 НК РФ предусматривает предоставление социального налогового вычета гражданам, оказавшим благотворительную помощь организациям науки, культуры, образования, здравоохранения и социального обеспечения, частично или полностью финансируемым за счет бюджетных средств. Кроме того, налоговый вычет могут получать лица, перечислившие денежные средства физкультурно-спортивным, образовательным и дошкольным учреждениям на нужды физического воспитания граждан и содержание спортивных команд. На данный вычет имеют право граждане, оказавшие благотворительную помощь религиозным организациям на ведение уставной деятельности, в частности на совершение богослужений, иных религиозных обрядов и церемоний, обучение религии и др. Социальный налоговый вычет предоставляется в размере фактически произведенных налогоплательщиком расходов, но не более 25% суммы дохода, полученного в том же налоговом периоде.
Для получения социального налогового вычета налогоплательщик - физическое лицо должен подать в налоговый орган налоговую декларацию по налогу на доходы физических лиц формы 3-НДФЛ и заявление, к которому прилагаются следующие документы, подтверждающие право на налоговый вычет:
- документ, подтверждающий суммы полученного дохода и фактически уплаченного налога на доходы физических лиц за отчетный налоговый период (справка о доходах физического лица по форме 2-НДФЛ);
- договор на перечисление денежных средств в рамках благотворительной помощи;
- копии платежных документов, подтверждающих внесение (перечисление) денежных средств физического лица - налогоплательщика на благотворительные цели.
Если граждане направляют на благотворительные цели часть заработной платы в безналичном порядке через бухгалтерию организации, в которой они работают, документом, подтверждающим такие расходы, служит справка организации о произведенных по заявлению налогоплательщика перечислениях на благотворительные цели с приложенной копией платежного поручения на перечисление указанных в справке сумм с отметкой банка об исполнении. В этом случае для получения налогового вычета гражданин представляет в налоговый орган заявление и копии вышеуказанных документов без составления декларации по налогу на доходы физических лиц.
Если гражданин перечислил денежные средства непосредственно со своего банковского счета, произведенный расход подтверждается банковской выпиской.
При внесении денежных средств наличными в кассу организации-благополучателя подтверждающим документом служит квитанция к приходному кассовому ордеру с указанием назначения этих средств.
Социальный налоговый вычет предоставляется по доходам того налогового периода, в котором гражданин фактически произвел расходы на цели, перечисленные в ст. 219 НК РФ. Если вычет не был полностью использован в налоговом периоде, то на следующие налоговые периоды его остаток не переносится. Налоговые вычеты предоставляются только по доходам, облагаемым налогом на доходы физических лиц по ставке 13% (п. п. 2 - 4 ст. 210 НК РФ).

Пример 12. Овражкин О.Н. перечислил в августе 2008 г. детскому дому 30 000 руб. в качестве благотворительной помощи. В 2008 г. сумма его заработной платы по месту работы составила 168 000 руб. Доход Овражкина О.Н. превысил 20 000 руб. в феврале 2008 г., поэтому стандартный налоговый вычет ему был предоставлен только за январь 2008 г. в размере 400 руб. Сумма уплаченного налога на доходы физических лиц по месту работы Овражкина О.Н. составила 21 788 руб. [(168 000 руб. - 400 руб.) x 13%].
По окончании 2008 г. Овражкин О.Н. подал в налоговый орган декларацию по налогу на доходы физических лиц и заявление о предоставлении социального налогового вычета, приложив подтверждающие документы. Максимальный размер вычета по расходам на благотворительность равен 42 000 руб. (168 000 руб. x 25%).
Таким образом, с учетом вычетов доход, облагаемый налогом на доходы физических лиц по ставке 13%, составил 125 600 руб. (168 000 руб. - 400 руб. - 42 000 руб.). Соответственно, сумма налога на доходы физических лиц за 2008 г. к уплате в бюджет - 16 328 руб. (125 600 руб. x 13%).
Овражкину О.Н. следует возвратить излишне уплаченный налог на доходы физических лиц в сумме 5460 руб. (21 788 руб. - 16 328 руб.).

Обращаем внимание читателей на то, что к вычету не принимаются расходы, произведенные физическими лицами на оказание благотворительной помощи непосредственно физическим лицам, так как в пп. 1 п. 1 ст. 219 НК РФ в качестве получателя денежной помощи (благополучателя) названы только организации.

3.6. Учет благотворительных взносов
у организации-благополучателя
(некоммерческой благотворительной организации)

Благополучателями являются некоммерческие благотворительные организации, которые созданы в соответствии с Законом о благотворительной деятельности, о чем имеется запись в уставных документах, либо в свидетельстве о государственной регистрации которых указано, что они являются благотворительными.
Благотворительные организации могут создаваться в формах общественных организаций (объединений), фондов, учреждений и в иных формах, предусмотренных действующим законодательством для вышеуказанных организаций. Благотворительные пожертвования являются одним из источников формирования имущества благотворительной организации.
Некоммерческие благотворительные организации ведут бухгалтерский учет и составляют бухгалтерскую отчетность на общих основаниях в соответствии с Законом о бухгалтерском учете и утвержденными Минфином России положениями и приказами.
В бухгалтерском учете юридическое лицо, принимающее пожертвование, для использования которого установлено определенное назначение, должно вести обособленный учет всех операций по использованию пожертвованного имущества.
Для обобщения информации о движении средств, которые предназначены для осуществления мероприятий целевого назначения, используется счет 86 "Целевое финансирование".
В бухгалтерском учете благотворительной организации мероприятия целевого назначения оформляются проводками:
Д-т 51 К-т 76, субсчет "Расчеты с благотворителем", - получены денежные средства;
Д-т 76, субсчет "Расчеты с благотворителем", К-т 86 - отражено получение целевых средств;
Д-т 60 К-т 51 - оплачены счета организации за товары для благотворительных целей, оговоренных в договоре с благотворителем;
Д-т 41 "Товары" К-т 60 - получены товары для благотворительных целей от поставщика;
Д-т 76, субсчет "Расчеты с благополучателем", К-т 90, субсчет "Выручка", - переданы безвозмездно товары для благотворительных целей;
Д-т 90, субсчет "Себестоимость продаж", К-т 41 - списана стоимость товаров для благотворительных целей с баланса благотворительной организации;
Д-т 86 К-т 76, субсчет "Расчеты с благополучателем", - отражено использование целевых средств.
Имущество, полученное благотворительной организацией безвозмездно в качестве благотворительной помощи в рамках благотворительной деятельности, должно приниматься к учету по рыночной стоимости согласно п. 10.3 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н.
Если остаточная стоимость основного средства, которое передано благотворителем, равна нулю или если жертвователь не организация, а гражданин, который бухгалтерского учета не ведет, к учету могут приниматься цены, которые используются обычно при сделках по купле-продаже такого же или схожего имущества. Информация о ценах, действующих на дату принятия имущества к бухгалтерскому учету, должна быть подтверждена документально или путем проведения экспертизы. Для этого может быть приглашен независимый оценщик, который определит рыночную стоимость полученного имущества. Деятельность оценщиков регулируется Федеральным законом от 29.07.1998 N 135-ФЗ "Об оценочной деятельности в Российской Федерации".
В бухгалтерском учете некоммерческие благотворительные организации не начисляют амортизацию по всем объектам основных средств. По ним линейным способом начисляется износ, суммы которого учитываются на забалансовом счете 010 "Износ основных средств" (п. 17 ПБУ 6/01).
Для целей налогообложения некоммерческие организации не имеют права начислять амортизацию только по тому амортизируемому имуществу, которое получено в качестве целевых поступлений или приобретено за счет средств целевых поступлений и используется для осуществления некоммерческой деятельности (пп. 2 п. 2 ст. 256 НК РФ).
Следовательно, в налоговом учете подлежит амортизации амортизируемое имущество, которое куплено за счет доходов от предпринимательской деятельности и используется в этой же предпринимательской деятельности.
При определении налоговой базы для исчисления налога на прибыль у благотворительной некоммерческой организации не облагаются налогом на прибыль согласно п. 2 ст. 251 НК РФ целевые поступления на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности, поступившие безвозмездно от других организаций и (или) физических лиц и использованные указанными получателями по назначению.
Налогоплательщики - получатели целевых поступлений обязаны вести раздельный учет доходов и расходов, полученных (произведенных) в рамках целевых поступлений.
К таким целевым поступлениям, в частности, относятся согласно пп. 1, 2, 4, 13 - 15 п. 2 ст. 251 НК РФ:
- осуществленные в соответствии с законодательством Российской Федерации о некоммерческих организациях вступительные взносы, членские взносы, паевые вклады, а также пожертвования, признаваемые таковыми на основании ГК РФ;
- имущество, переходящее некоммерческим организациям по завещанию в порядке наследования;
- средства и иное имущество, которые получены на осуществление благотворительной деятельности;
- денежные средства, полученные некоммерческими организациями на формирование целевого капитала, которое осуществляется в порядке, установленном Федеральным законом от 30.12.2006 N 275-ФЗ;
- денежные средства, полученные некоммерческими организациями - собственниками целевого капитала от управляющих компаний, осуществляющих доверительное управление имуществом, составляющим целевой капитал, в соответствии с Федеральным законом от 30.12.2006 N 275-ФЗ;
- денежные средства, полученные некоммерческими организациями от специализированных организаций управления целевым капиталом в соответствии с Федеральным законом от 30.12.2006 N 275-ФЗ.

Пример 13. Благотворительный фонд получил от коммерческой организации средства на осуществление благотворительной деятельности в сумме 180 000 руб.
В целях исчисления налога на прибыль благотворительный фонд не учитывает поступившие денежные средства (180 000 руб.).
В бухгалтерском учете благотворительного фонда были оформлены следующие проводки:
Д-т 51 К-т 76, субсчет "Расчеты с благотворителем", - 180 000 руб. - получены средства на ведение благотворительной деятельности;
Д-т 76, субсчет "Расчеты с благотворителем", К-т 86 - 180 000 руб. - отражено получение целевых средств.
Если полученные фондом средства на осуществление благотворительной деятельности будут использованы не по целевому назначению, то у него появляется внереализационный доход (в момент их использования не по целевому назначению).

В соответствии с пп. 2 п. 2 ст. 256 НК РФ имущество, которое получено некоммерческими организациями в качестве целевых поступлений или приобретено за счет средств целевых поступлений и используется в некоммерческой деятельности, не подлежит амортизации.
Если поступившие средства в рамках благотворительной деятельности используются благотворительной организацией не по целевому назначению, они включаются в состав внереализационных доходов (п. 14 ст. 250 НК РФ) и облагаются с 1 января 2009 г. налогом на прибыль в общеустановленном порядке по налоговой ставке 20%.
Нецелевым использованием средств признается их направление на цели, которые не связаны с ведением уставной деятельности (в том числе благотворительной деятельности) и содержанием некоммерческих организаций, например, если полученные средства направляются некоммерческим организациям на ведение предпринимательской деятельности, доходы от которой не направляются на уставную деятельность.
Некоммерческие организации (в том числе благотворительные) имеют право вести предпринимательскую деятельность, но только постольку, поскольку это служит достижению целей, для которых они созданы. Такое условие предусмотрено в ст. 24 Федерального закона от 12.01.1996 N 7-ФЗ "О некоммерческих организациях", а также в п. 3 ст. 12 Закона о благотворительной деятельности. Такой деятельностью, в частности, признается приносящее прибыль производство товаров и услуг, отвечающих целям создания некоммерческой благотворительной организации, а также приобретение и реализация ценных бумаг, имущественных и неимущественных прав.
У благотворительных организаций, ведущих предпринимательскую деятельность, имеются как расходы, непосредственно связанные с ее осуществлением, так и общие расходы, связанные и с предпринимательской деятельностью, и с основной уставной деятельностью (расходы на оплату труда административно-управленческого персонала, содержание зданий, автомобилей, услуг телефонной связи и т.д.).
Поэтому организации обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевых поступлений, и доходов (расходов), полученных от предпринимательской деятельности (п. 2 ст. 251 НК РФ). При отсутствии такого учета у организации, получившей средства целевого финансирования, вышеуказанные средства рассматриваются как средства, подлежащие налогообложению с даты их получения.
Порядок ведения раздельного учета доходов (расходов) должен быть определен в соответствующем документе некоммерческой организации, регламентирующем ее учетную политику.
Некоммерческая организация может подтвердить наличие расходов, напрямую связанных с предпринимательской деятельностью, например, если имеются организационно-распорядительные документы, приказы руководителя, свидетельствующие о том, что в структуре организации сформированы два подразделения: по осуществлению предпринимательской деятельности и по осуществлению уставной непредпринимательской деятельности - либо утверждены соответствующие должностные инструкции, четко регламентирующие круг обязанностей сотрудников; каждый объект имущества в момент приобретения распределен по вышеуказанным видам деятельности и используется только по назначению и т.д.
Наличие раздельного учета позволит организации принять к вычету суммы НДС, уплаченные при приобретении материальных ресурсов для предпринимательской деятельности.
После окончания налогового периода организация, получившая целевые поступления, обязана сдать в налоговый орган отчет о целевом использовании полученных средств (п. 14 ст. 250 НК РФ) по форме, утвержденной Приказом Минфина России от 05.05.2008 N 54н.

3.7. Налогообложение благополучателя - физического лица

Согласно п. 8 ст. 217 НК РФ не облагается налогом на доходы физических лиц единовременная материальная помощь, оказываемая физическому лицу - налогоплательщику в виде благотворительной помощи российскими и иностранными благотворительными организациями (фондами, объединениями, межгосударственными организациями).
Единовременная материальная помощь - это благотворительная помощь в денежной или натуральной форме, которая предоставляется налогоплательщику не более одного раза в налоговом периоде в целях улучшения материального положения малообеспеченных граждан, социальной реабилитации инвалидов, безработных, оказания помощи пострадавшим в результате стихийных бедствий и экологических катастроф.

<< Пред. стр.

страница 2
(всего 6)

ОГЛАВЛЕНИЕ

След. стр. >>

Copyright © Design by: Sunlight webdesign