LINEBURG


<< Пред. стр.

страница 8
(всего 8)

ОГЛАВЛЕНИЕ

¦ ¦ ¦Разница переносится ¦ ¦
+-----------------------------------------+--------+------------------------------------+----------+
¦Фонд в малоценных предметах ¦ 260 ¦Счет не применяется ¦040103000 ¦
¦ ¦ ¦Разница переносится ¦ ¦
+-----------------------------------------+--------+------------------------------------+----------+
¦Целевые средства на содержание учреждения¦ 270 ¦Прочие доходы ¦340101180 ¦
¦и другие мероприятия ¦ ¦ ¦ ¦
+-----------------------------------------+--------+------------------------------------+----------+
¦Средства родителей на содержание детского¦ 272 ¦Доходы от рыночных продаж товаров,¦240101130 ¦
¦учреждения ¦ ¦работ, услуг ¦ ¦
+-----------------------------------------+--------+------------------------------------+----------+
¦Заемные средства ¦ 273 ¦Счет не применяется ¦ ¦
+-----------------------------------------+--------+------------------------------------+----------+
¦Денежные средства, полученные учреждением¦ 274 ¦Доходы от поступлений от других¦340101151 ¦
¦от государственных внебюджетных фондов ¦ ¦бюджетов бюджетной системы Российс-¦ ¦
¦ ¦ ¦кой Федерации ¦ ¦
+-----------------------------------------+--------+------------------------------------+----------+
¦Выполненные и сданные заказчикам продук-¦ 280 ¦Счет не применяется ¦ ¦
¦ция, работы и услуги ¦ ¦ ¦ ¦
+-----------------------------------------+--------+------------------------------------+----------+
¦Доходы отчетного периода ¦ 400 ¦Доходы от рыночных продаж товаров,¦240101130 ¦
¦ ¦ ¦работ, услуг ¦ ¦
+-----------------------------------------+--------+------------------------------------+----------+
¦ ¦ ¦Прочие доходы ¦240101180 ¦
+-----------------------------------------+--------+------------------------------------+----------+
¦ ¦ ¦Доходы от операций с активами ¦240101172 ¦
+-----------------------------------------+--------+------------------------------------+----------+
¦Доходы будущих периодов ¦ 401 ¦Доходы будущих периодов от рыночных¦240104130 ¦
¦ ¦ ¦продаж товаров, работ, услуг ¦ ¦
+-----------------------------------------+--------+------------------------------------+----------+
¦Прибыли и убытки ¦ 410 ¦Финансовый результат прошлых¦240103000 ¦
¦ ¦ ¦отчетных периодов ¦ ¦
L-----------------------------------------+--------+------------------------------------+-----------

В настоящее время сформировано четыре уровня правового регулирования бухгалтерского учета в бюджетных учреждениях.
К первому уровню относятся: Бюджетный кодекс РФ, Федеральный закон "О бухгалтерском учете", Гражданский кодекс РФ, постановления Правительства РФ.
Второй уровень составляют: Инструкция по бюджетному учету, утвержденная приказом Минфина России от 26 августа 2004 г. N 70н, и действующая до 1 октября 2005 года Инструкция по бухгалтерскому учету в бюджетных учреждениях, утвержденная приказом Минфина России от 30 декабря 1999 г. N 107н.
К третьему уровню относятся: методические указания, инструкции и письма Министерства финансов РФ и других федеральных ведомств.
Четвертым уровнем является учетная политика бюджетного учреждения.
Аналогичная система правового регулирования существует и для бухгалтерского учета в коммерческих организациях. Однако между ними есть и отличия: на деятельность коммерческих организаций напрямую не распространяется действие Бюджетного кодекса РФ, а бюджетные учреждения не используют в своей деятельности Положения по бухгалтерскому учету (ПБУ), обязательные для большинства коммерческих фирм.
Согласно ст. 375 НК РФ налоговая база по налогу на имущество организаций определяется как среднегодовая стоимость основных средств, то есть имущества, признаваемого объектом налогообложения в соответствии со ст. 374 настоящего Кодекса.
При этом основные средства включаются в налоговую базу по налогу на имущество организаций по их остаточной стоимости, сформированной в порядке, предусмотренном правилами ведения бухгалтерского учета, которые закреплены в учетной политике бюджетной организации.
В соответствии с общеустановленным порядком ведения бухгалтерского учета остаточная стоимость основных средств определяется как разница между первоначальной (восстановительной) стоимостью и суммой амортизации.
Особенности ведения налогового учета бюджетными учреждениями определены в ст. 321.1 НК РФ.
Налогоплательщики - бюджетные учреждения, финансируемые за счет средств бюджетов всех уровней, государственных внебюджетных фондов, выделяемых по смете доходов и расходов бюджетного учреждения, и получающие доходы от иных источников. В целях налогообложения обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования и за счет иных источников. В налоговом учете учет операций по исчислению доходов от коммерческой деятельности и расходов, связанных с ведением этой деятельности, ведется в порядке, установленном главой 25 НК РФ.
В соответствии с п. 1 ст. 319 НК РФ для налогоплательщиков, производство которых связано с выполнением работ (оказанием услуг), сумма прямых расходов распределяется на остатки незавершенного производства (НЗП) в объеме выполняемых в течение месяца заказов на выполнение работ (оказание услуг), пропорционально доле незавершенных (или завершенных, но не принятых на конец текущего месяца) заказов на выполнение работ (оказание услуг). Из содержания ст. 318, 319 НК РФ следует, что распределению на остатки НЗП подлежат только прямые расходы, косвенные расходы на производство и реализацию, осуществленные в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода (п. 2 ст. 318).
Перечень прямых расходов установлен п. 1 ст. 318 НК РФ, к ним относятся:
затраты на приобретение сырья и материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг);
затраты на приобретение комплектующих изделий, подвергающихся монтажу, и полуфабрикатов, подвергающихся дополнительной обработке у налогоплательщика;
расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также суммы единого социального налога, начисленного на указанные суммы расходов на оплату труда;
суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.
Все остальные расходы относятся к косвенным расходам.
Поэтому, затраты, которые отражены на карточках учета незавершенных договоров и являющиеся НЗП для целей бухгалтерского учета, не могут приниматься в качестве НЗП для налогового учета. Так как в их составе содержатся расходы, которые в целях налогового учета признаются косвенными и подлежат списанию в полном объеме на расходы того текущего отчетного (налогового) периода, в котором они возникают. Если это положение НК РФ не выполняется, т.е. данные бухгалтерского учета об остатках НЗП используются для целей налогового учета, то при списании остатков НЗП на затраты после закрытия заказов произойдет неправомерное отнесение на расходы текущего отчетного (налогового) периода (в котором заказы закрыты) косвенных расходов. В этом случае при исчислении налогооблагаемой базы текущего отчетного периода косвенные расходы нельзя будет учесть в составе расходов, уменьшающих доходы, так как они должны были быть списаны в тех периодах, когда возникли. Кроме того, НК РФ предусмотрено распределять прямые расходы, используя показатели общего объема выполняемых в течение налогового периода заказов, а не исчислять НЗП по каждому заказу в отдельности.
Можно сделать вывод, что налоговый учет НЗП следует вести в соответствии с положениями главы 25 НК РФ, в противном случае может произойти занижение налоговой базы и неправильное исчисление налога, за что предусмотрена ответственность по ст. 122 НК РФ.
Если в сметах доходов и расходов бюджетного учреждения не предусмотрено финансирование расходов по оплате коммунальных услуг, услуг связи (за исключением мобильной связи), а так же на ремонт основных средств, приобретенных (созданных) за счет бюджетных средств. То указанные расходы учитываются при определении налоговой базы по предпринимательской деятельности при условии, что эксплуатация указанных основных средств, связана с ведением такой предпринимательской деятельности.

2. Что следует указать в учетной политике

Пункт 2 Инструкции по бюджетному учету N 70н гласит: "...государственная учетная политика реализуется настоящей Инструкцией...". Однако, на самом деле в Инструкции регламентирован лишь методический раздел учетной политики. Так, в Инструкции N 70н определены:
- критерии, по которым актив признается основным средством, нематериальным активом, непроизведенным активом, материальным запасом;
- правила оценки нефинансовых активов;
- порядок начисления амортизации по основным средствам и нематериальным активам;
- порядок определения стоимости используемых материалов.
Организационную часть учетной политики и методическую часть, затрагивающую вопросы предпринимательской деятельности, учреждение должно разработать самостоятельно.

Общие принципы формирования учетной политики

Документ, которым необходимо руководствоваться бюджетным учреждениям при формировании учетной политики, - Федеральный закон от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете". Дело в том, что ПБУ 1/98 "Учетная политика организации" на бюджетные учреждения не распространяется.
Из Федерального закона "О бухгалтерском учете" вытекают следующие правила формирования учетной политики:
- принятая организацией учетная политика утверждается приказом или распоряжением лица, ответственного за организацию и состояние бухгалтерского учета (п. 3 ст. 6);
- принятая организацией учетная политика применяется последовательно из года в год (п. 4 ст. 6);
- изменение учетной политики может производиться в случаях изменения законодательства Российской Федерации или нормативных актов органов, осуществляющих регулирование бухгалтерского учета, разработки организацией новых способов ведения бухгалтерского учета или существенного изменения условий ее деятельности (п. 4 ст. 6);
- в целях обеспечения сопоставимости данных бухгалтерского учета изменения учетной политики должны вводиться с начала финансового года (п. 4 ст. 6);
- в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности организация объявляет об изменениях в своей учетной политике, на следующий отчетный год (п. 4 ст. 13).
Кроме перечисленных правил при формировании учетной политики следует руководствоваться еще несколькими правилами:
- в учетной политике рассматриваются только те вопросы, решение которых в соответствии с нормативными документами многовариантно;
- дополнения в учетную политику могут быть внесены в течение года, необходимость дополнений может быть связана с изменениями, происшедшими в организации (например, появление нового структурного подразделения приводит к необходимости внести дополнения в график документооборота);
- учетная политика утверждается и применяется по учреждению в целом, то есть филиалы не могут иметь учетную политику, отличную от той, что принята в головном отделении бюджетного учреждения.

Организационный раздел учетной политики

В данном разделе необходимо отразить следующую информацию.
1. Организация бухгалтерской службы в учреждении. В соответствии со статьей 6 Федерального закона "О бухгалтерском учете" существуют следующие варианты организации бухгалтерской службы в бюджетном учреждении:
- бухгалтерская служба как структурное подразделение, возглавляемое главным бухгалтером;
- штатная должность бухгалтера;
- передача ведения бухгалтерского учета централизованной бухгалтерии.
2. Рабочий План счетов. В рабочем Плане счетов должен быть указан перечень используемых в бюджетном учреждении синтетических и аналитических счетов. Эту информацию следует представить в виде приложения к учетной политике.
Используя информацию рабочего Плана счетов, внешние пользователи смогут получить сведения:
- о структуре нефинансовых активов учреждения;
- о составе дебиторов и кредиторов.
3. График документооборота. Регламентирует перечень и формы первичных учетных документов, сроки их составления, а также перечень должностных лиц, ответственных за их оформление и утверждение. График документооборота повышает оперативность обработки и движения документов, что в конечном счете сказывается на качестве работы бухгалтерской службы.
4. Формы первичных учетных документов, применяемых для формирования хозяйственных операций, по которым не предусмотрены типовые формы.
5. Формы учетных регистров. В приложении N 3 к Инструкции N 70н определен перечень рекомендуемых регистров бюджетного учета, а также состав обязательных реквизитов и показателей к ним. При этом сами формы учетных регистров отсутствуют. Из этого следует, что формы учетных регистров не унифицированы и бюджетные учреждения могут использовать учетные регистры, утвержденные приказом об учетной политике. Формы регистров бюджетного учета, учитывающие специфику исполнения соответствующего бюджета бюджетной системы Российской Федерации, утверждаются органом, организующим исполнение соответствующего бюджета (п. 3 Инструкции N 70н).
6. Перечень лиц, имеющих право подписи первичных учетных документов. Этот перечень в соответствии с пунктом 3 статьи 9 Федерального закона "О бухгалтерском учете" утверждает руководитель учреждения по согласованию с главным бухгалтером.
7. Технология обработки учетной информации. В современных условиях бюджетные учреждения имеют широкие возможности выбора программных продуктов для ведения бухгалтерского учета. Характеристики программного продукта, используемого в учреждении, следует указать в учетной политике.
8. Структура инвентарного номера. В соответствии с пунктом 19 Инструкции N 70н каждому основному средству присваивают уникальный инвентарный порядковый номер (кроме объектов стоимостью до 1 000 руб. включительно, а также мягкого инвентаря и посуды). В отличие от ранее действовавших правил, Инструкция N 70н предоставляет бюджетному учреждению право самостоятельно формировать структуру инвентарного номера.
Это делают вне зависимости от того, находится ли соответствующий объект в эксплуатации, в запасе или на консервации.
Когда инвентарный объект является сложным, то есть включает в себя те или иные обособленные элементы, составляющие вместе с ним одно целое, на каждом таком элементе должен быть обозначен тот же инвентарный номер, что и на основном объединяющем их объекте. Если же у инвентарного объекта несколько частей, имеющих разные сроки полезного использования и учитывающихся как самостоятельные объекты, каждой части присваивается отдельный инвентарный номер.
Инвентарный номер, присвоенный объекту основных средств, сохраняется за ним на все то время, пока он находится в данном учреждении. Инвентарные номера списанных объектов основных средств вновь принятым к бюджетному учету объектам не присваиваются.
9. Порядок и сроки проведения инвентаризации. Порядок и сроки проведения инвентаризации определяются руководителем организации, за исключением случаев, когда инвентаризация обязательна (п. 1 ст. 12 Федерального закона "О бухгалтерском учете").
Напомним, что в соответствии с Федеральным законом "О бухгалтерском учете" проведение инвентаризации обязательно:
- при передаче имущества в аренду, выкупе, продаже, а также при преобразовании государственного или муниципального унитарного предприятия;
- перед составлением годовой бухгалтерской отчетности;
- при смене материально ответственных лиц;
- при выявлении фактов хищения, злоупотребления или порчи имущества;
- в случае стихийного бедствия, пожара или других чрезвычайных ситуаций, вызванных экстремальными условиями;
- при реорганизации или ликвидации организации;
- в других случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации.
10. Срок, на который выдаются денежные средства под отчет на хозяйственные нужды. Срок, на который можно выдать наличные деньги под отчет на хозяйственные нужды, законодательно не ограничен. Такой срок может установить руководитель организации. В этом случае работник должен отчитаться за потраченные деньги не позднее чем через 3 рабочих дня после его окончания.
11. Постановка бухгалтерского учета в филиалах. Если у бюджетного учреждения есть филиалы, оно должно определиться, каким образом будет организована учетная работа. Первый вариант - организация бухгалтерских служб в филиалах, второй - ведение учета в бухгалтерии головного отделения учреждения.

Методический раздел учетной политики учреждения, имеющего доходы от предпринимательской деятельности

Учреждения, осуществляющие предпринимательскую деятельность, должны в методическом разделе учетной политики отразить порядок определения себестоимости выпускаемой готовой продукции, оказываемых услуг и выполняемых работ.
В настоящее время нормативные документы, регламентирующие организацию калькуляционной работы в бюджетных учреждениях, отсутствуют.
Учреждения составляют смету доходов и расходов по предпринимательской деятельности, но в ней нет информации о себестоимости выпускаемой готовой продукции, оказываемых услуг и выполняемых работ.
Однако если учреждение выпускает несколько видов продукции или оказывает различные услуги (работы), в учетной политике следует определить порядок распределения накладных расходов. Накладные расходы могут распределяться:
- пропорционально заработной плате работников, непосредственно занятых выпуском продукции (выполнением работ, оказанием услуг);
- пропорционально стоимости израсходованных материалов;
- пропорционально всей сумме прямых расходов.

3. Добровольное медицинское страхование

Доходы и расходы от услуг по добровольному медицинскому страхованию учитываются в бухгалтерском учете так же, как и от предпринимательской деятельности. То есть доходы собираются на счете 240101130 "Доходы отчетного периода". А расходы - на субсчете 210604340 "Расходы по предпринимательской деятельности".

Пример
Оказано медицинских услуг по добровольному медицинскому страхованию на сумму 1 200 000 руб.
Принято медико-экспертной комиссией по акту-приемке на сумму 1 165 000 руб.
Приобретено медикаментов на сумму 900 000 руб.
Списано на расходы при оказании услуг по добровольному медицинскому страхованию 75%, согласно смете - 873 750 руб.
Начислена заработная плата по смете 10% за счет средств добровольного медицинского страхования - 116 500 руб.
Начислен ЕСН 26% - 30 290 руб. (2,6%).
Запишем все записи в учете в сравнении со старым планом счетов.

---------------------------------T-------------T------------------------T--------------------------¬
¦ Наименование операции ¦ Сумма, руб ¦ Инструкция 107н ¦ Инструкция N 70н ¦
¦ ¦ +---------T--------------+-------------T------------+
¦ ¦ ¦ Дебет ¦ Кредит ¦ Дебет ¦ Кредит ¦
+--------------------------------+-------------+---------+--------------+-------------+------------+
¦согласован акт приемки и¦1 165 000 ¦ 153 ¦ 400 ¦ 220503560 ¦ 240101130 ¦
¦медико-экспертного контроля на¦руб. (120 000¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦медицинские услуги гражданам по¦- 35 000) ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦программе добровольного меди-¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦цинского страхования, не принято¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦35 000 руб. ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+--------------------------------+-------------+---------+--------------+-------------+------------+
¦списаны медикаменты на оказание¦873 750 руб. ¦ 220 ¦ 062 ¦ 210604340 ¦ 230201730 ¦
¦услуг по добровольному медицин-¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦скому страхованию ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+--------------------------------+-------------+---------+--------------+-------------+------------+
¦начислена заработная плата ра-¦116 500 руб. ¦ 220 ¦ 180 ¦ 210604340 ¦ 230201730 ¦
¦ботникам медицинского учреждения¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦по добровольному медицинскому¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦страхованию ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+--------------------------------+-------------+---------+--------------+-------------+------------+
¦начислен налог на доходы физи-¦ 15 145 руб. ¦ 180 ¦173 субсчет¦ 230201830 ¦ 230301730 ¦
¦ческих лиц с заработной платы¦ ¦ ¦"Налог на до-¦ ¦ ¦
¦работников медицинского учрежде-¦ ¦ ¦ходы физичес-¦ ¦ ¦
¦ния по программе добровольного¦ ¦ ¦ких лиц" ¦ ¦ ¦
¦медицинского страхования ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+--------------------------------+-------------+---------+--------------+-------------+------------+
¦начислен единый социальный налог¦ 30 290 руб. ¦ 220 ¦193, 194, 198¦ 210604340 ¦230302730 в¦
¦с заработной платы работников¦ ¦ ¦(по нормативам¦ ¦аналитике по¦
¦медицинского учреждения по доб-¦ ¦ ¦ЕСН) ¦ ¦всем 26% ¦
¦ровольнму медицинскому страхова-¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦нию (26%) ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+--------------------------------+-------------+---------+--------------+-------------+------------+
¦страховой организацией оплачен¦1 015 000 ¦ 111 ¦ 153 ¦ 220101510 ¦ 220503660 ¦
¦счет медицинского учреждения за¦руб. ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦минусом сумм отложенной по¦(1 200 000 -¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦текущему счету оплаты в сумме¦35 000 -¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦150 000 руб. ¦150 000) ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+--------------------------------+-------------+---------+--------------+-------------+------------+
¦фактическая себестоимость услуг¦1 020 480 ¦ 400 ¦ 220 ¦ 240101130 ¦ 210604440 ¦
¦по добровольному медицинскому¦руб. (873 750¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦страхованию списана на финансо-¦+ 116 500 +¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦вые результаты ¦30 230) ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+--------------------------------+-------------+---------+--------------+-------------+------------+
¦отражена в учете прибыль уч-¦144 520 руб.¦ 400 ¦410 Отчетный¦ 240101130 ¦ 240103100 ¦
¦реждения от оказания услуг по¦(1 165 000 -¦ ¦период квартал¦ ¦по окончании¦
¦программе добровольного медицин-¦1 020 480) ¦ ¦ ¦ ¦года после¦
¦ского страхования за отчетный¦ ¦ ¦ ¦ ¦уплаты нало-¦
¦период ¦ ¦ ¦ ¦ ¦га на при-¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦быль ¦
+--------------------------------+-------------+---------+--------------+-------------+------------+
¦Начисление налога на прибыль за¦ ¦ 410 ¦ 173 ¦ 240101130 ¦ 230303730 ¦
¦год ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+--------------------------------+-------------+---------+--------------+-------------+------------+
¦Налог на прибыль ¦ ¦ 173 ¦ 111 ¦ 230303830 ¦ 220101610 ¦
¦Уплачивается по сроку согласно¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦расчету, взятому из налоговой¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦декларации ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
L--------------------------------+-------------+---------+--------------+-------------+-------------

4. Платные образовательные услуги (длительный цикл обучения)

Учет доходов и расходов от внебюджетной деятельности организуется в разрезе источников доходов и целевых статей расходов в соответствии со сметами, а именно:
1) Начисление дохода по платному обучению производится по записи:
Дебет 220503 (175) Кредит 240104 (401) исходя из фактических показателей, отраженных в оборотной ведомости.
2) В конце каждого месяца (квартала) согласно смете доходов и расходов производится запись:
Дебет 240104000 (401) Кредит 240101130 (400).
3) Произведенные за счет этих средств расходы, связанные с обеспечением учебного процесса, согласно смете относятся на Дебет 210604 (220), и в многографной карточке расшифровываются все расходы по кодам ЭКР.
Закрытие счета производится каждый месяц (квартал) согласно фактически сложившимся расходам по записи:
Дебет 24010130 (400) Кредит 210604 (220) по кодам ЭКР.
В конце года производится закрытие счета и делается запись:
Дебет 240101130 Кредит 240103000.
Лучше сразу использовать 240101200 (220).
Результат текущей финансово-хозяйственной деятельности определяется в конце года и относится на счет 40103000 после отражения в учете налога на прибыль в целом по учреждению.
Поступление средств за платные образовательные услуги организуется в разрезе отдельных договоров в оборотной ведомости и отражается в целом в общих суммах на карточках аналитического учета.
Поступление средств отражается в записи:
Дебет 220101 (111) Кредит 220503 (175).

5. Родительская плата (детский сад, школа)

Доходы от содержания детей в дошкольных учреждениях - это предпринимательская деятельность. Учет доходов и расходов от внебюджетной деятельности организуется в разрезе источников доходов и целевых статей расходов в соответствии со сметами, а именно:
1) Произведенные за счет этих средств расходы, связанные с обеспечением содержания детей, согласно смете относятся на Дебет 210604 (227) по кодам ЭКР.
Закрытие счета производится каждый месяц согласно фактически сложившимся расходам по записи:
Дебет 240101130 (400) Кредит 210604 (220) по кодам ЭКР.
Рассматривается целесообразность использования прямого отнесения в расходы на счет 240101200 по кодам ЭКР.
2) Результат текущей финансово-хозяйственной деятельности определяется в конце года и относится на счет 40103000.
3) Начисление дохода по родительской плате производится по записи:
Дебет 220503 (172) Кредит 240101130 (270, 272) исходя из фактических показателей, отраженных в оборотной ведомости.
4) Поступление средств родительской платы за содержание детей в детских садах и музыкальных школах организуется в разрезе отдельных договоров в оборотной ведомости и отражается в целом в общих суммах на карточках аналитического учета.
Поступление средств отражается в записи:
Дебет 220101 (111) Кредит 220503 (172).

6. Целевые поступления, благотворительные взносы, пожертвования

Учет доходов и расходов от внебюджетной деятельности целевых поступлений организуется в разрезе источников доходов и целевых статей расходов в соответствии со сметами, а именно:
1) Произведенные за счет этих средств расходы, согласно смете относятся на Дебет 340101200 (225) по кодам ЭКР.
2) Результат текущей финансово-хозяйственной деятельности определяется в конце года и относится на счет 40103000 после отражения в учете налога на прибыль в целом по учреждению.
3) Начисление дохода по целевым поступлениям производится согласно записи:
Дебет 320201 (110) Кредит 340101180 (270) исходя из фактически поступивших средств на счет в банк или в кассу от юридических и физических лиц. В аналитическом учете указывается, от кого поступили средства.

Глава 4

В настоящее время происходит выработка элементов учета, определение и формирование учетной политики хозяйствующего субъекта, т.е. фактически создается сама технология реформированного бухгалтерского учета с целью последовательного приближения к МСФО.
Уже сегодня возникла необходимость отработки технологии анализа элементов учета, принятия решения и управления производственными процессами. Однако еще рано говорить о том, что бухгалтерская технология в существующем Плане счетов сформировалась окончательно и что она всех устраивает. Рано пока говорить и о высвобождении тех ресурсов, которые сегодня вовлечены в разработку программных продуктов и в проведение самой ре формы бухгалтерского учета. Но одно, несомненно: реформа учета - это начало реформы управления хозяйствующими субъектами.
Вполне резонно предположить, что после того как российские предприятия определятся с элементами учета и технологиями его последующего контроля, у них в процессе перехода на Международные стандарты финансовой отчетности возникнет потребность в пересмотре учтенных и неучтенных элементов.
При формировании учетной политики по конкретному направлению ведения и организации бухгалтерского учета, как правило, возникает необходимость выбора одного способа из нескольких, допускаемых законодательством. Если по тому или иному аспекту учета в законодательстве не установлены способы ведения бухгалтерского учета, то при формировании учетной политики предприятие разрабатывает соответствующий способ исходя из основных принципов бухгалтерского учета и требований к составлению финансовой отчетности.
В соответствии с п. 10 ПБУ 1/18 вновь созданный хозяйствующий субъект оформляет избранную учетную политику до первой публикации финансовой отчетности, но не позднее 90 дней со дня приобретения прав юридического лица (государственной регистрации). Принятая вновь созданным хозяйствующим субъектом учетная политика считается применяемой со дня приобретения прав юридического лица (государственной регистрации).
В зарубежной учетной практике со стороны регулирующих органов зачастую вводятся определенные ограничения на выбор методологии учета, тем не менее, хозяйствующий субъект самостоятельно определяет (в заранее установленных границах) свою учетную политику. Она должна соответствовать целям налоговых служб и представлять собой именно ту часть учета, которая и составляет финансовый учет. В то же время администрация предприятия может иметь свои цели, не совпадающие с целями налоговых служб. В этом случае она выбирает для исчисления финансовых результатов свои методы учета и организовывает помимо финансового учета внутренний управленческий учет. Прибыль, исчисленная по данным финансового учета, может не совпадать с ее прибылью, показанной в управленческом учете. Это не фальсификация данных, а сознательный подход к достижению различных целей - исчислению налогооблагаемой прибыли, с одной стороны, и оценки администрацией предприятия результатов своей работы, с другой.
В соответствии с МСФО 1 руководство хозяйствующего субъекта само выбирает такую учетную политику, которая позволяет финансовой отчетности соответствовать всем требованиям стандартов и толкований Постоянного комитета по интерпретации этой отчетности. В тех случаях когда в них не содержится особых требований, при выборе и осуществлении учетной политики рекомендуется руководствоваться такими принципами, как уместность, правдивое представление, преобладание сущности над формой, нейтральность, осмотрительность и существенность учетной информации.
Некоторые стандарты дают возможность выбора учетной политики, но при этом не поясняют, как именно такой выбор можно осуществить. Например, при составлении отчетности в соответствии с МСФО 8 "Чистая прибыль или убыток за период, фундаментальные ошибки и изменения в учетной политике" любые изменения в учетной политике следует или отражать как поправки к нераспределенной прибыли на начало отчетного периода, или включать в нераспределенную прибыль за данный период.
Учетная политика - это, прежде всего, конкретные принципы, основы, условия, правила и практика, принятые предприятием для подготовки и представления финансовой отчетности.
Если нет конкретного международного стандарта и разъяснений Постоянного комитета по интерпретации, руководство использует свои собственные суждения для разработки учетной политики, которая обеспечивает наиболее полезную информацию для пользователей финансовой отчетности хозяйствующего субъекта. При вынесении такого суждения следует учитывать:
1) требования и руководства МСФО, затрагивающие аналогичные или связанные с их использованием проблемы;
2) критерии определения, признания и оценки активов, обязательств, доходов и расходов, установленные в Принципах подготовки и составления финансовой отчетности Комитета по МСФО;
3) решения других органов, устанавливающих стандарты и принятую отраслевую практику в той, и только в той, степени, в какой они соответствуют требованиям первых двух пунктов.
Учетная политика является важной составляющей МСФО 1, поэтому данный стандарт предлагает несколько основных положений бухгалтерского учета, которые следует использовать в процессе подготовки финансовой отчетности. Эти положения применяются во многих странах и считаются приемлемыми для использования в практике бухгалтерского учета. Считаем целесообразным, их привести в той форме, в какой они предлагаются данным стандартом:
Непрерывность деятельности. Финансовая отчетность должна составляться на основе допущения о непрерывности деятельности хозяйствующего субъекта, если нет угрозы того, что хозяйствующий субъект будет ликвидирован или прекратит свою деятельность. Если финансовая отчетность составляется не на основе допущения о непрерывности деятельности, то этот факт должен быть раскрыт вместе с указанием причин.
Метод начисления. Данный метод используется при подготовке всех видов финансовой отчетности, за исключением отчета о движении денежных средств.
Последовательность в представлении. Представление и классификация статей в финансовой отчетности должны сохраняться от одного отчетного периода к другому, кроме тех случаев, когда изменение приводит к более качественному отражению операций хозяйствующего субъекта, либо данное изменение необходимо провести в соответствии с МСФО.
Существенность и агрегирование. Несущественные статьи аналогичного характера и назначения допускается предоставлять агрегированно. Существенные статьи предоставлять агрегированно нельзя.
Взаимозачет. Активы и пассивы взаимозачитываются только в том случае, если это допустимо в соответствии с МСФО.
Сравнимость информации. Сравнительная информация должна быть раскрыта в отношении предшествующего периода для всей числовой информации, представленной в финансовой отчетности. Сравнительная информация также должна быть включена в обзорную и описательную информацию в целях улучшения понимания финансовой отчетности за текущий период. При изменении классификации статей сравнительные показатели должны быть реклассифицированы с указанием характера, суммы и причин реклассификации.

1. Международные и российские подходы к учетной политике
хозяйствующих субъектов

Содержание учетной политики хозяйствующего субъекта должно определять возможные варианты учета тех или иных операций, по которым предусмотрены альтернативные решения в рамках системы нормативного регулирования бухгалтерского учета и налогообложения.
Учетная политика предприятия не должна дублировать положения по бухгалтерскому учету отдельных операций, а также положений по его инвестиционной политике и других положений в той части, которая жестко определена действующими нормативными документами.
Принятая хозяйствующим субъектом учетная политика подлежит оформлению соответствующей организационно-распорядительной документацией (приказами, распоряжениями и т.п.).
В соответствии с Законом "О бухгалтерском учете" (п. 3 ст. 6) учетная политика утверждается руководителем предприятия. Она должна в обязательном порядке включать:
1. рабочий План счетов бухгалтерского учета хозяйствующего субъекта, его филиалов и обособленных подразделений, основанный на утвержденном Плане счетов;
2. формы первичных учетных документов, в том числе для внутренней бухгалтерской отчетности, типовые формы которых не предусмотрены в альбомах Госкомстата России;
3. порядок расчетов со своими филиалами (структурными подразделениями);
4. порядок отражения в бухгалтерском учете операций, совершаемых хозяйствующим субъектом, не противоречащий действующему законодательству и нормативным актам;
5. порядок проведения инвентаризации и методы оценки активов и обязательств;
6. правила документооборота и технология обработки учетной информации;
7. порядок контроля, за совершаемыми внутренними операциями;
8. порядок и периодичность публикации документов аналитического и синтетического учета;
9. другие решения, необходимые для организации бухгалтерского учета.
Предприятие должно раскрывать в примечании к финансовой отчетности принципы своей учетной политики, существенно влияющие на оценку и принятие решений заинтересованными пользователями финансовой отчетности. Существенными признаются способы ведения бухгалтерского учета, без знания, о применении которых заинтересованными пользователями финансовой отчетности невозможна достоверная оценка финансового положения, движения денежных средств и других финансовых результатов деятельности предприятия.
Учетная политика, как правило, не пересматривается и не меняется в течение года. В России такие изменения в настоящее время должны быть согласованы с ГНИ. Пересмотр учетной политики хозяйствующего субъекта может иметь место в следующих случаях:
1. изменения в системе нормативного регулирования бухгалтерского учета и налогообложения;
2. реорганизации (слияния или разделения) хозяйствующего субъекта;
3. смены собственников;
4. возникновения других объективных причин.

2. Бухгалтерский учет и учетная политика

Впервые в практику отечественного бухгалтерского учета термин "учетная политика предприятия" был официально введен Положением о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации, утвержденным приказом Минфина России от 20 марта 1992 г. N 10. Под учетной политикой хозяйствующего субъекта в соответствии с ПБУ 1/98 "Учетная политика предприятия" и МСФО 1 "Предоставление финансовой отчетности" понимается принятая ею совокупность способов ведения бухгалтерского учета первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной деятельности.
Учетная политика определяет содержание и оценку записей на счетах и получение в системе финансового учета существенной, понятной и надежной информации для составления финансовой отчетности со всеми примечаниями и раскрытиями, которые требуются согласно МСФО. Учетная политика должна предусматривать содержание и структуру форм отчетности, а также перечень проектируемых показателей и других данных, подлежащих раскрытию в приложениях к финансовым отчетам.
Согласно Положению о бухгалтерском учете, утвержденному приказом Минфина России от 28 июля 1994 г. N 100, основы формирования, а также выбора и обоснования учетной политики, равно как и придание ей гласности, являются едиными и обязательными для всех. Это касается формирования учетной политики для всех организаций независимо от формы собственности, особенно в части раскрытия учетной политики для тех организаций, которые публикуют полностью или частично свою бухгалтерскую отчетность в соответствии с законодательством РФ, учредительными документами либо по собственной инициативе.
Указанное Положение вступило в силу с 1 января 1995 г. Иными словами, с этого времени любой хозяйствующий субъект должен выбрать и претворить в жизнь свою учетную политику. Однако, как показывает практика аудиторских проверок, многие предприятия до сих пор не выбрали учетную политику и не обосновали ее для работы своей бухгалтерии. Поэтому зачастую в этих организациях допускаются ошибки и путаница в бухгалтерском учете имущества, обязательств и хозяйственных операций из-за необоснованного применения отдельных общепринятых правил.
Учетная политика, если она выбрана правильно и обоснованно, охватывает все составляющие бухгалтерского учета: и организационную, и методическую, и техническую. Поэтому диапазон применения учетной политики на практике достаточно широк, тем более если речь идет о раскрытии данных бухгалтерского учета для внешних пользователей.
Характеризуя реформу отечественной системы бухгалтерского учета в целом, можно сказать, что определенными ее этапами являются введение отчета о движении денежных средств, развитие института независимого аудита, начало размежевания между бухгалтерским и налоговым учетом и т.д. Все эти преобразования создают предпосылки для более эффективного управления внутри хозяйствующего субъекта и повышают информативность отче та для внешних пользователей, заинтересованных в результатах его деятельности. Создаются условия для отражения в бухгалтерской отчетности достоверной и полезной информации о деятельности хозяйствующих субъектов и их финансовом положении, для обеспечения прозрачности и надежности бухгалтерской отчетности как важнейшего источника информации.
Различия в национальных системах учета предопределяют такие факторы, как число юридических и физических лиц, вовлеченных в процесс инвестирования, а также непосредственное участие самих инвесторов в процессе управления бизнесом. Кроме того, следует различать основных пользователей учетной информации в зависимости от форм организации деятельности той или иной организации и степени ее участия в международном бизнесе.

3. Финансовый и управленческий учет

В российской практике бухгалтерского учета в хозяйствующих субъектах нет четкого различия между финансовым и управленческим учетом, хотя существует различие между бухгалтерским учетом и другими видами учета. В бухгалтерском учете отражается вся информация об имуществе, обязательствах и операциях предприятия, и поэтому он должен быть сплошным и непрерывным.
Сегодня в нашем понимании в бухгалтерском учете произошли некоторые изменения. Прежде всего, само понятие бухгалтерского учета, все объекты которого отражаются в стоимостной оценке, трансформировалось в понятие финансового учета, а оперативный учет, соответственно, - в управленческий учет. Оба вида учета в международной практике принято выделять в рамках единой системы бухгалтерского учета. Тем не менее, формирующаяся в нашей стране концепция управленческого учета нашла свое частичное отражение в соответствующих правилах и других нормативных актах, и прежде всего в ПБУ 1/98 "Учетная политика пред приятия".
Финансовый учет охватывает учетную информацию, которая, помимо ее использования руководством внутри хозяйствующего субъекта, передается внешним пользователям. Такой учет связан с результатами деятельности предприятия. Для регулирования финансового учета разработана система требований, норм, правил и принципов.
Управленческий учет охватывает все виды учетной информации, которая измеряется, обрабатывается и передается для внутреннего использования руководством предприятия. Этот учет связан с процессом формирования, контроля и планирования затрат, с выбором управленческих решений.
Управленческий учет как самостоятельное понятие используется в России сравнительно недавно. Мы привыкли к таким формам учета, как оперативно-технический, статистический и бухгалтерский, каждый из которых поставляет соответствующую информацию для управления. Как правило, такой информации бывает вполне достаточно для принятия определенных управленческих решений, поэтому у некоторых специалистов и сегодня возникают сомнения относительно правомерности существования управленческого учета, т.е. необходимости выделения его в отдельный вид. При этом обычно ссылаются на опыт некоторых развитых стран (например, Германии), в практике которой управленческий учет не признан как самостоятельный вид учетной политики. Однако большинство теоретиков и практиков в области учета убеждены, что управленческий учет как самостоятельный вид формирования и использования экономической информации не только имеет право на существование, но и во многих случаях просто необходим.
Если к финансовому и управленческому видам учета добавить налоговый учет, то в общем виде зарубежную учетную практику можно представить с помощью следующей таблицы.

Характеристики различных видов учета

-------------------T---------------------------T------------------------T--------------------------¬
¦ Показатели ¦ Финансовый ¦ Управленческий ¦ Налоговый ¦
+------------------+---------------------------+------------------------+--------------------------+
¦Пользователи ¦Внешние ¦Внутренние ¦Внешние ¦
+------------------+---------------------------+------------------------+--------------------------+
¦Учетная система ¦Двойная запись ¦Любая система ¦Двойная запись ¦
+------------------+---------------------------+------------------------+--------------------------+
¦Регулирование ¦Национальные стандарты уче-¦Отсутствуют ¦Национальные стандарты¦
¦ ¦та ¦ ¦учета ¦
+------------------+---------------------------+------------------------+--------------------------+
¦Измерители ¦Денежные ¦Любые ¦Денежные ¦
+------------------+---------------------------+------------------------+--------------------------+
¦Объект ¦Хозяйствующий субъект в це-¦Отдельные подразделения ¦Хозяйствующий субъект в¦
¦ ¦лом ¦ ¦целом ¦
+------------------+---------------------------+------------------------+--------------------------+
¦Периодичность ¦Год ¦Любая ¦Год и более ¦
L------------------+---------------------------+------------------------+---------------------------

Финансовый и управленческий виды учета имеют свои специфические предметы и объекты исследования и отражения, самостоятельные цели и средства их достижения, задачи и специальные приемы; они основываются на оригинальных стандартах, нормах и правилах, имеют своеобразные процедуры и технологию осуществления.
В международной практике бухгалтерского учета, которая, подразделяется на управленческий и финансовый, в управленческом учете используется очень подробная отчетность, зачастую затрагивающая мельчайшие де тали и отражающая даже самые незначительные факторы, особенно в отношении произведенных затрат. Достаточно широким является и круг потребителей информации, так как она представляет интерес для многих специалистов.
Что же касается отчетности, используемой в финансовом учете, то она обычно имеет, по сравнению с российской, более обобщенный вид и служит для наиболее общей оценки работы хозяйствующего субъекта. Область применения информации, используемой в финансовом учете, может быть определена более четко и конкретно, хотя набор показателей (так же, как и в российской системе финансового учета) стандартен и стабилен. Эта информация представляет интерес для ограниченного круга специалистов в области финансов, аудита, биржевых котировок и пр.
Несмотря на некоторые отличительные особенности финансового и управленческого учета, в зарубежной учетной практике они имеют основополагающую функцию в общей системе управления хозяйствующим субъектом и в едином процессе принятия управленческих решений. Поэтому их роль в основном заключается в информационном отражении экономического и финансового состояния предприятия через систему специальных показателей (баланс, выручка, затраты и т.д.), которые формируются с помощью специальных приемов и методов (двойная запись, соответствие доходов и расходов и т.д.).

4. Консолидированная финансовая отчетность
и ассоциированные компании

Хозяйствующие субъекты при составлении консолидированной финансовой отчетности испытывают некоторые сложности при приведении ее в соответствие с МСФО. Такая отчетность должна включать описание политики по подготовке консолидированной отчетности, учетные данные по дочерним компаниям, при этом необходимо проверить соблюдение ПКИ 12 и правила консолидации в отношении специализированных компаний. Все эти данные должны быть полностью включены в данную консолидированную финансовую отчетность. Дочерние компании включаются в консолидированную финансовую отчетность с момента (даты) фактической передачи хозяйствующему субъекту контроля, за их операциями и исключаются начиная с даты их выбытия. Это не касается тех компаний, включение которых в консолидированную финансовую отчетность не оказывает существенного воздействия на финансовое положение субъекта по состоянию на 31 декабря отчетного года и результаты его деятельности или движение денежных средств за год, закончившийся на эту дату. Все операции между компаниями, являющимися членами группы, остатки по соответствующим счетам, доходы и расходы по операциям, осуществленным между членами группы, должны быть учтены в процессе консолидации. При необходимости в учетную политику, используемую дочерними компаниями, должны быть внесены изменения для приведения ее в соответствие с учетной политикой, которой следует хозяйствующий субъект. Доля меньшинства показывается отдельно.
Доля меньшинства - это часть чистых результатов деятельности и чистых активов дочерней компании, приходящаяся на долю, которой хозяйствующий субъект не владеет прямо или косвенно через дочерние компании. В консолидированном бухгалтерском балансе доля меньшинства показывается отдельно от обязательств и собственных средств акционеров. На нее оказывает воздействие корректировка по оценке иностранной валюты, применимая к доле меньшинства в дочерней компании. Доля меньшинства, относящаяся к результатам деятельности текущего года, показывается в консолидированном отчете о прибылях и убытках.
Кроме того, следует проанализировать все вопросы, касающиеся объединения, с точки зрения соответствия МСФО 22 "Объединение компаний".
Ассоциированными являются компании, в которых хозяйствующий субъект, как правило, владеет 20-50% голосующих акций и на которые он оказывает существенное влияние, но не контролирует их. При необходимости в учетную политику таких компаний должны быть внесены изменения для приведения ее в соответствие с учетной политикой, которой следует хозяйствующий субъект. Нереализованные доходы по операциям между хозяйствующим субъектом и его ассоциированными компаниями взаимоисключаются пропорционально доле участия субъекта в этих компаниях; нереализованные убытки также взаимоисключаются, если только данный убыток не является свидетельством обесценения переданных активов. Инвестиции хозяйствующего субъекта в ассоциированные компании отражаются в отчетности по методу долевого участия. Эти инвестиции включают гудвилл (за вычетом накопленной амортизации) на момент приобретения. Хозяйствующий субъект должен прекратить учет по методу долевого участия, когда текущая стоимость инвестиций в ассоциированную компанию становится равной нулю, если только не существует обязательств или гарантий по обязательствам в отношении ассоциированных компаний.

Заключение

Учетная политика имеет огромное значение в работе организации, это не просто формальный документ, который должен быть утвержден приказом за подписью директора, это план работы на год, он может помочь организации оптимизировать налогообложение и зачастую выиграть спор в суде.
Любые изменения учетной политики организации требуют предельно внимательного и квалифицированного подхода. Это объясняется целым рядом причин, таких как:
1. новая учетная политика будет действовать в течение всего отчетного года;
2. с помощью учетной политики можно управлять финансовыми ресурсами предприятия;
3. элементы учетной политики влияют на формирование налоговых обязательств предприятия перед бюджетом и затрагивают порядок исчисления налогов.
Положение об учетной политике предприятия можно оформлять в виде двух самостоятельных распорядительных документов (приказов, положений и т.п.). Первый документ посвящен учетной политике предприятия в области бухгалтерского учета. Второй документ - учетной политике в области налогообложения.
На сегодняшний момент существует ощутимый разрыв между системой бухгалтерского учета и системой налогообложения, применяемой на предприятии с целью исчисления налогов и сборов. Несомненным остается тот факт, что при определении налоговой базы практически всех налогов могут использоваться те или иные данные, отражаемые в бухгалтерском учете. Однако для того, чтобы фактически исчислить сумму налога, подлежащую уплате в бюджет (возврату из бюджета), предприятию, как правило, приходится существенно изменять группировку, размер и классификацию указанных показателей бухгалтерского учета. Помимо этого, с целью определения налоговой базы по некоторым налогам, необходимо дополнять учетные данные сведениями, которые вообще могут отсутствовать в бухгалтерском учете. Таким образом, формируется система налогового учета предприятия.
Для того чтобы данная система "работала" (особенно это актуально в рамках средних и крупных предприятий), должна быть разработана удобная для предприятия структура документооборота и движения информационных потоков в рамках системы налогового учета. Иными словами, какие формы или регистры налогового учета какими сотрудниками или специалистами и в какие сроки подлежат заполнению, чтобы, например, к 20-му числу можно было заполнить декларацию по НДС или к 28-му числу - декларацию по налогу на прибыль. При этом необходимо учитывать, что не только бухгалтерская, финансовая и юридическая службы предприятия могут быть задействованы в данном "круговороте", но и иные специалисты (например, инженеры, технологи, сбытовики, маркетологи и т.п.). Особое значение при организации и утверждении системы налогового учета на предприятии необходимо отвести определению перечня лиц, ответственных как за функционирование самой системы, так и имеющих право подписи тех или иных регистров налогового учета. Например, ст. 169 Налогового кодекса РФ связывает право применения предприятием налогового вычета по НДС с наличием надлежащим образом оформленного счета-фактуры, одним из обязательных реквизитов которого значится подпись руководителя и главного бухгалтера предприятия либо иных лиц, уполномоченных на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации. Регистры налогового учета по налогу на прибыль согласно ст. 313 Налогового кодекса РФ также признаются таковыми, если содержат обязательные реквизиты, в числе которых подпись и ее расшифровка лица, ответственного за составление указанных регистров. Таким образом, включение в приказ об учетной политике пункта по определению перечня лиц, ответственных за функционирование системы налогового учета, на наш взгляд, целесообразно, а в ряде случаев, просто необходимо.

О.И. Соснаускене

<< Пред. стр.

страница 8
(всего 8)

ОГЛАВЛЕНИЕ

Copyright © Design by: Sunlight webdesign